Глава 13. "входной" ндс. Источники его покрытия

"Входной" НДС - это тот налог, который предъявил вам поставщик товаров (работ, услуг), имущественных прав дополнительно к цене. Или же налог, который вы уплатили на таможне при ввозе товаров на территорию РФ, а также начислили при выполнении СМР для собственных нужд, уплатили при выполнении обязанностей налогового агента.

При наличии установленных законом оснований налогоплательщик может учесть в целях налогообложения "входной" НДС одним из следующих способов:

1) принять к вычету (возмещению) (ст. ст. 171, 172, 176 НК РФ);

2) учесть в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 2 ст. 170 НК РФ);

3) отнести на затраты, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль (для банков, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, участников договора инвестиционного товарищества, ответственных за ведение налогового учета, при определении прибыли (убытка) от деятельности в рамках договора) (п. 5 ст. 170 НК РФ).

Следует учитывать, что "входной" НДС возникает у налогоплательщика, если контрагент выставляет счет-фактуру с предъявленным налогом непосредственно в его адрес. Если же покупателем в счете-фактуре поименовано третье лицо, то указанный в нем НДС "входным" не является и принять его к вычету налогоплательщик не сможет (Письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/299, от 19.07.2012 N 03-07-08/190, от 22.06.2010 N 03-07-10/09).

Далее рассмотрим подробно каждый из трех вариантов учета "входного" налога.

13.1. Налоговые вычеты. Порядок их применения

Налоговым законодательством вам предоставлено право уменьшить НДС, который вы исчислили для уплаты в бюджет, на налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 15.07.2009 N 16-15/72646).

Вычетам подлежат суммы налога, которые:

- вам предъявили поставщики (исполнители, подрядчики) при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ;

- вы уплатили при ввозе товаров в Россию в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории;

- вы уплатили при ввозе в Россию товаров, которые перемещаются через ее таможенную границу без таможенного оформления (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Все прочие суммы НДС, которые вы уплатили при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, к вычету вы принять не вправе.

Например, вы не сможете принять суммы "входного" НДС к вычету, если:

- приобретаете товары за пределами РФ и не собираетесь их ввозить (Письма Минфина России от 09.11.2011 N 03-07-13/01-46, от 08.06.2009 N 03-07-14/56, УФНС России по г. Москве от 23.01.2009 N 19-11/4844);

- приобретаете работы (услуги), местом реализации которых территория РФ не является (Письма Минфина России от 25.11.2011 N 03-07-13/01-49, от 18.03.2009 N 03-07-08/57, ФНС России от 21.10.2010 N ШС-37-3/13884@).

Однако, для того чтобы включить суммы "входного" налога в состав налоговых вычетов, вам необходимо соблюсти ряд условий.

Итак, вы вправе принять к вычету "входной" НДС, если выполняются следующие три условия (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):

1. Товары (работы, услуги), имущественные права приобретены вами для операций, облагаемых НДС.

2. Товары (работы, услуги), имущественные права оприходованы (приняты к учету).

При этом в отношении лизингового имущества финансовое ведомство полагает, что факт отсутствия права собственности на него не препятствует получению вычета по лизинговым платежам (Письмо Минфина России от 08.04.2010 N 03-07-11/92).

Примечание

Исключение составляет НДС, который вы уплатили поставщику при перечислении аванса в счет предстоящих поставок (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ). Ждать оприходования товаров в этом случае не нужно. Подробнее об этом см. разд. 22.4 "НДС с аванса, уплаченного (выданного) покупателем. Вычет НДС с авансов. Заполнение книги покупок".

3. У вас имеются надлежаще оформленный счет-фактура поставщика и соответствующие первичные документы.

Таким образом, по итогам того налогового периода, в котором товары (работы, услуги), имущественные права приняты вами на учет и получен счет-фактура от поставщика, вы вправе принять к вычету сумму "входного" налога. Разумеется, если эти товары (работы, услуги), имущественные права вы планируете использовать для операций, облагаемых НДС.

Отметим, что к вычету сумма НДС принимается единовременно в полном объеме (Письма Минфина России от 09.12.2010 N 03-07-11/483, от 13.10.2010 N 03-07-11/408), даже если для целей исчисления налога на прибыль вы в течение определенного периода времени учитываете расходы частями (например, при приобретении программы для ЭВМ) (Письма Минфина России от 05.10.2011 N 03-07-11/261, от 23.04.2010 N 03-07-11/132). В то же время некоторые суды считают возможным применение вычетов частями в течение нескольких периодов (Постановления ФАС Московского округа от 31.03.2011 N КА-А40/667-11, от 25.03.2011 N КА-А40/1116-11, ФАС Северо-Кавказского округа от 17.03.2011 N А32-16460/2010). Судьи отмечают, что такое использование вычетов не противоречит нормам Налогового кодекса РФ и не приводит к неуплате налога в бюджет.

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Факт оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав) для применения вычета не имеет значения. То есть вы можете принять налог к вычету и тогда, когда расчеты с поставщиком не производились и в учете у вас числится кредиторская задолженность (см. также Письмо Минфина России от 25.04.2011 N 03-07-14/39, Постановления ФАС Московского округа от 11.10.2010 N КА-А40/11983-10, от 21.07.2010 N КА-А40/7556-10, ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2010 N А74-3115/2009).

Вычет можно применить в ситуациях, когда:

- приобретенные товары (работы, услуги) вы оплатили за счет субсидий, предоставленных из регионального или муниципального бюджета (Письма Минфина России от 02.11.2012 N 03-07-11/475, от 14.02.2012 N 03-07-11/40).

Примечание

Если субсидию на возмещение затрат по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом НДС вы получите из федерального бюджета, права на вычет у вас нет. Налог, ранее принятый к вычету, вам придется восстановить (пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ). Такие правила действуют с 1 октября 2011 г. (пп. "б" п. 18 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ, ст. 163 НК РФ).

До 1 октября 2011 г. Налоговый кодекс РФ не предусматривал специальных положений для указанных случаев. Однако существовали различные позиции по вопросу применения вычетов в случае, если товары (работы, услуги) оплачены за счет средств федерального бюджета. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 6.2.2 "Реализация по государственным регулируемым ценам или с учетом льгот";

- понесенные расходы вам компенсирует страховая организация (Письма Минфина России от 29.07.2010 N 03-07-11/321, от 15.04.2010 N 03-07-08/115);

- оплата произведена по просьбе продавца третьему лицу (Письмо Минфина России от 22.11.2011 N 03-07-11/320, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2008 N А42-4012/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 24.03.2008 N Ф04-2066/2008(2726-А67-42), ФАС Дальневосточного округа от 01.09.2008 N Ф03-А51/08-2/3556).

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Как указал Минфин России, воспользоваться своим правом на вычет вы можете в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором соблюдены вышеперечисленные условия (Письма от 30.03.2010 N 03-07-11/79, от 11.11.2009 N 03-07-11/296, от 01.10.2009 N 03-07-11/244, от 30.07.2009 N 03-07-11/188, от 30.04.2009 N 03-07-08/105).

Не забудьте также отразить ваш вычет в налоговой декларации по НДС. В противном случае для получения вычета вам придется подавать уточненную декларацию. Если же вы этого не сделаете, но решите заявить свое право на вычет в суде, то имейте в виду, что при таких обстоятельствах суд, вероятнее всего, вам откажет. Об этом свидетельствует судебная практика (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11, Определения ВАС РФ от 03.04.2013 N ВАС-2342/13, от 24.12.2012 N ВАС-16742/12, Постановления ФАС Поволжского округа от 28.04.2012 N А57-4502/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 14.09.2012 N ВАС-11603/12), ФАС Северо-Западного округа от 24.09.2012 N А26-10841/2011, от 16.07.2012 N А13-2670/2011).

В то же время в некоторых случаях судьи считают, что применение вычетов правомерно, даже если они не были отражены в налоговой декларации. Например, ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что при определении налоговых обязательств предпринимателя, который ошибочно применял спецрежим, в связи с чем не уплачивал НДС и не подавал налоговые декларации, должны учитываться суммы вычетов налога (Постановление от 11.10.2011 N А81-4615/2010).

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Отметим, что если речь идет о вычете НДС, который вы заплатили на таможне ("ввозной" НДС), то вам необходимо подтвердить факт его уплаты. Аналогичным образом вы должны подтвердить факт перечисления НДС в бюджет, если выполняли обязанности налогового агента (абз. 1 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Примечание

Подробнее о вычете "ввозного" НДС и НДС, уплаченного налоговым агентом, вы можете узнать в гл. 10 "Порядок исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами" и гл. 15 "Импорт товаров на территорию РФ".

Применение вычетов "входного" НДС вызывает немало споров с налоговыми органами. Зачастую налоговики предъявляют требования, не установленные законодательством. Как правило, в таких спорах суды встают на сторону налогоплательщиков. Рассмотрим подробнее каждое условие для вычета и остановимся на тех требованиях, которые необоснованно выдвигают налоговые органы.