10.3. Предмет выездной проверки. Проверяемый период

Предметом выездной проверки выступает проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом налоговики вправе проверять все или несколько налогов одновременно (п. 3 ст. 89 НК РФ).

Обратите внимание!

В рамках самостоятельной выездной проверки филиала (представительства) могут проверяться только региональные и местные налоги (абз. 2 п. 7 ст. 89 НК РФ).

О некоторых других особенностях данного вида проверок см. разд. 10.11 "Особенности выездных проверок организаций с обособленными подразделениями. Самостоятельная выездная проверка филиалов и представительств".

Выездная проверка ограничена проверяемым периодом. По общему правилу налоговики могут проверить налоги только за период, который не превышает трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ).

Например, решение о проведении выездной проверки вынесено 18 апреля 2012 г. Таким образом, налоговики могут проверить 2009, 2010, 2011 гг. и соответствующую часть 2012 г.

Из этого правила есть исключения. К примеру, при выездной проверке в связи с подачей уточненной декларации проверяется только корректируемый период. Проверить его можно даже в том случае, если он выходит за пределы трех календарных лет, предшествующих вынесению решения о проведении проверки (абз. 2, 3 п. 4 ст. 89 НК РФ).

Примечание

Подробнее об исключениях из правила о трехлетнем проверяемом периоде выездной проверки вы можете узнать в разд. 12.1 "Общее ограничение проверяемого периода при выездной проверке. Исключения из правила".

Кроме того, налоговики не вправе в рамках выездных проверок проверять дважды один и тот же период по конкретному налогу (абз. 1 п. 5 ст. 89 НК РФ). Это подтверждают и суды (Постановления ФАС Московского округа от 21.01.2011 N КА-А40/16963-10, ФАС Центрального округа от 14.02.2013 N А68-5870/2012, ФАС Северо-Западного округа от 03.03.2011 N А56-36868/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 11.11.2011 N А32-45113/2009, от 19.11.2009 N А32-5527/2007-11/126 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 07.05.2010 N ВАС-2420/10)).

Из этого правила также предусмотрен ряд исключений. Второй раз проверить один и тот же период можно, если:

- проводится повторная выездная проверка (абз. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ).

Примечание

Об особенностях проведения повторных выездных проверок рассказано в разд. 10.10 "Повторная выездная проверка";

- проводится выездная проверка в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (п. 11 ст. 89 НК РФ).

Примечание

Об особенностях проведения выездных проверок в связи с ликвидацией или реорганизацией налогоплательщика-организации рассказано в разд. 10.12 "Особенности выездной проверки в связи с ликвидацией или реорганизацией налогоплательщика";

- общая выездная проверка организации с учетом обособленных подразделений проводится после самостоятельной выездной проверки филиала (представительства) или наоборот (абз. 3 п. 5, абз. 2 п. 7 ст. 89 НК РФ).

Примечание

Об особенностях самостоятельных выездных проверок филиалов и представительств рассказано в разд. 10.11 "Особенности выездных проверок организаций с обособленными подразделениями. Самостоятельная выездная проверка филиалов и представительств".

Кроме того, не будет повторной выездная проверка периода, если до нее он проверен:

- налоговым органом в рамках камеральной проверки (абз. 1 п. 5 ст. 89 НК РФ, Постановление ФАС Поволжского округа от 04.03.2010 N А65-26158/2009);

- правоохранительными органами в связи с уголовным делом по факту налогового преступления (Определение ВАС РФ от 22.12.2010 N ВАС-17520/10).

Обратите внимание!

С 1 января 2012 г. появился новый вид проверок. Соответствующие изменения внесены в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ.

ФНС России вправе осуществлять контроль соответствия цен, примененных в сделках между взаимозависимыми лицами (а также в приравненных к ним сделках), рыночным ценам. Какие сделки будут признаваться контролируемыми, определено в ст. 105.14 НК РФ. С целью такого контроля будут проводиться отдельные проверки (п. 1 ст. 105.17 НК РФ). В рамках них ФНС России сможет проверять контролируемые сделки, совершенные в период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки (абз. 1 п. 5 ст. 105.17 НК РФ).

Проверки ФНС России при назначении территориальными налоговыми инспекциями выездных проверок учитываться не будут. Тот факт, что сделку, совершенную в налоговом периоде, ранее проверяла ФНС России, не будет препятствовать последующему проведению инспекцией выездных, а также камеральных проверок за этот же налоговый период (абз. 3 п. 2 ст. 105.17 НК РФ).

Предмет и проверяемый период выездной проверки определяются до начала проверки и отражаются в решении о ее проведении. Выйти за рамки, которые очерчены в решении о проведении выездной проверки, налоговики не вправе. Это признают и суды (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 15.09.2009 N Ф09-6838/09-С3).

Примечание

Более подробно о проверяемом периоде в рамках выездной проверки вы можете узнать в гл. 12 "Период, за который проводится выездная проверка".

Случается, что после назначения выездной проверки налоговый орган вносит изменения в ее предмет или меняет проверяемый период.

В одной из указанных ситуаций суд признал допустимым изменение состава проверяемых налогов в ходе выездной проверки (Постановление ФАС Московского округа от 11.09.2009 N КА-А41/7737-09). Однако такое действие будет законным, только если лицо, принявшее решение о проведении выездной проверки, внесет в него соответствующие изменения.

Полагаем, что оформить такие изменения налоговый орган должен отдельным решением. Это следует из абз. 8 пп. 1 п. 6 разд. I Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@. В нем приводится перечень сведений, которые требуется указывать во вводной части акта выездной проверки. В их число входят реквизиты решения, которое вносит изменения в решение о проведении выездной проверки. Соответственно, руководитель налогового органа должен принять отдельное решение по изменениям.

Отметим, что специальной формы такого решения не предусмотрено. Налоговый орган должен составить его в произвольной форме и вручить налогоплательщику.

Однако иногда налоговые органы поступают иначе. Проверяющие изменяют текст ранее принятого решения о проведении выездной проверки и вручают его налогоплательщику в исправленном виде. По нашему мнению, это неправомерно.