5.3. Срок для составления (написания)

АКТА КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

Налоговый инспектор, который провел камеральную проверку и выявил нарушения налогового законодательства, в течение 10 дней после ее окончания должен составить акт камеральной налоговой проверки (абз. 2 п. 1 ст. 100 НК РФ). Данный срок исчисляется в рабочих днях (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Течение срока начинается на следующий день после окончания камеральной проверки (п. 2 ст. 6.1 НК РФ).

Датой окончания камеральной проверки, по нашему мнению, следует считать дату истечения трехмесячного срока для ее проведения, исчисляемую со дня подачи налоговой декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ), либо дату фактического окончания проверки в пределах этого срока.

Примечание

Подробно об определении даты окончания камеральной налоговой проверки вы можете узнать из разд. 3.2 "Дата окончания камеральной проверки".

Например, если срок окончания камеральной проверки приходится на 4 апреля 2012 г., налоговый инспектор должен составить акт проверки не позднее 18 апреля 2012 г.

Однако на практике этот срок налоговики отсчитывают от даты фактического окончания камеральной проверки, в том числе и в случае, если проверка окончена позже установленного трехмесячного срока. И для этого есть правовые основания. Дело в том, что норма абз. 2 п. 1 ст. 100 НК РФ сформулирована недостаточно определенно. Слова "после окончания камеральной налоговой проверки", действительно, можно истолковать по-разному.

Примечание

О последствиях нарушения срока камеральной проверки см. разд. 5.3.1 "Последствия нарушения срока для составления (написания) акта камеральной проверки".

5.3.1. Последствия нарушения срока

ДЛЯ СОСТАВЛЕНИЯ (НАПИСАНИЯ) АКТА КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

К сожалению, если налоговый инспектор просрочит установленный ст. 100 НК РФ 10-дневный срок для составления акта камеральной проверки, то никаких правовых последствий это не повлечет.

Такое положение вещей объясняется тем, что согласно п. 14 ст. 101 НК РФ пропуск срока для составления акта не является безусловным основанием для отмены решения, принятого по результатам камеральной проверки.

Кроме того, дата начала исчисления этого срока определена нечетко. Дело в том, что понятие "окончание камеральной налоговой проверки" (абз. 2 п. 1 ст. 100 НК РФ) можно трактовать по-разному. В частности, существует мнение, что в указанной норме имеется в виду дата фактического окончания проверки, а не дата истечения трехмесячного срока, который предусмотрен для проведения проверки п. 2 ст. 88 НК РФ.

Данный подход основан, в частности, на сложившейся судебной практике, согласно которой срок камеральной проверки не является пресекательным и его нарушение не является однозначным основанием для отмены решения по камеральной проверке.

Примечание

Подробнее о судебной практике по делам об отмене решений, принятых по итогам камеральных проверок, на основании пропуска срока камеральной проверки см. разд. 3.4 "Последствия нарушения срока проведения камеральной проверки".

Также добавим, что пропуском 10-дневного срока для составления акта не нарушается право налогоплательщика на подачу письменных возражений на акт проверки и даже не сокращается срок для их представления, поскольку данный срок начинает течь с момента вручения акта.

При рассмотрении подобных споров суды указывают на факт нарушения налоговым органом срока составления акта проверки только в совокупности с иными обстоятельствами, которые влекут за собой отмену решения, вынесенного по результатам налоговой проверки, и не заостряют на нем внимания (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 11.06.2009 N КА-А40/4759-09, от 22.07.2008 N КА-А40/6627-08, ФАС Уральского округа от 22.06.2010 N Ф09-4601/10-С2).