24.1. Исполнение не вступившего в силу решения

Вы не обязаны исполнять решение по итогам налоговой проверки, которое еще не вступило в силу (п. 1 ст. 101.3 НК РФ).

Примечание

О вступлении решения, принятого по итогам налоговой проверки, в законную силу см. разд. 23.10 "Вступление итогового решения по налоговой проверке в законную силу".

В частности, можно не исполнять решение, на которое вы подали апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган. В этом случае решение вступит в силу в день, когда вышестоящий орган утвердит его. А при его отмене новое решение вышестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия (ст. 101.2 НК РФ).

Примечание

Об апелляционном обжаловании итогового решения по налоговой проверке см. подробно в разд. 25.2.1.1 "Апелляционное обжалование решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности при налоговых проверках".

В то же время у вас есть право добровольно исполнить решение до вступления его в силу. Основание - абз. 3 п. 9 ст. 101 НК РФ.

При этом решение может быть исполнено полностью или частично.

Это значит, что вы можете, к примеру, уплатить часть начисленных по итоговому решению сумм, но одновременно подать апелляцию в вышестоящий орган в отношении другой их части.

На практике может возникнуть вопрос: зачем исполнять решение, если можно этого не делать на законных основаниях?

Для того, чтобы снизить возможные пени. Дело в том, что пени начисляются в любом случае. Рассчитываться они будут за каждый календарный день просрочки уплаты налога (п. 3 ст. 75 НК РФ).

Примечание

Подробнее о порядке расчета пеней вы можете узнать в разд. 2.2 "Начисление пеней за несвоевременную уплату налога. Расчет пеней по недоимке" Практического пособия по уплате налогов. Взыскание недоимки, пеней, штрафов.

Следовательно, если вы не собираетесь оспаривать решение вообще или будете оспаривать его в какой-то части, лучше уплатить недоимку (соответствующую часть недоимки) как можно раньше.

Примечание

Дополнительно рекомендуем ознакомиться с разд. 24.3 "Обстоятельства, которые следует учитывать при решении вопроса об исполнении решения по налоговой проверке".

24.2. Исполнение вступившего в силу решения

ПО ИТОГАМ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ

Обратите внимание!

Федеральным законом от 23.07.2013 N 248-ФЗ внесены существенные изменения в часть первую Налогового кодекса РФ. Текст Закона был опубликован 24 июля 2013 г. на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru.

По истечении одного месяца со дня опубликования Закона N 248-ФЗ вступило в силу, в частности, следующее нововведение (ч. 1 ст. 6 Закона N 248-ФЗ): срок направления требования об уплате налогов (пеней, штрафов) по результатам налоговой проверки увеличился до 20 рабочих дней с даты вступления решения в силу (п. 6 ст. 6.1 НК РФ, пп. "б" п. 17 ст. 1 Закона N 248-ФЗ).

Подробнее о внесенных изменениях мы расскажем при ближайшем пополнении Практического пособия.

Далее в настоящем разделе приведена информация, не учитывающая изменения, внесенные Законом N 248-ФЗ в Налоговый кодекс РФ.

Решение по итогам проверки, которое вступило в силу, вы обязаны исполнить. Для этого налоговым законодательством предусмотрена следующая процедура (ст. 101.3 НК РФ).

Примечание

О вступлении решения, принятого по итогам налоговой проверки, в законную силу см. разд. 23.10 "Вступление итогового решения по налоговой проверке в законную силу".

По общему правилу в течение 10 рабочих дней со дня вступления итогового решения в силу налоговый орган, в котором налогоплательщик состоит на учете, вручает (направляет) ему требование об уплате начисленных по решению сумм (п. п. 2, 6 ст. 6.1, п. 5 ст. 69, п. п. 2, 3 ст. 70, п. 3 ст. 101.3 НК РФ). Форма требования утверждена Приказом ФНС России от 03.10.2012 N ММВ-7-8/662@.

Примечание

В форме требования отсутствует поле для проставления подписи руководителя налогового органа или его заместителя. Высший Арбитражный Суд РФ в Решении от 06.06.2013 N ВАС-3796/13 указал, что отсутствие данного реквизита само по себе не является основанием для признания формы требования не соответствующей законодательству. Аналогичный вывод ВАС РФ сделал в отношении формы требования, утвержденной Приказом ФНС России от 16.04.2012 N ММВ-7-8/238@ (Решение от 06.06.2013 N ВАС-3797/13). Поэтому признать требование по действующей форме недействительным из-за отсутствия в нем подписи руководителя инспекции или его заместителя вряд ли будет возможно.

Передать требование налогоплательщику или его представителю налоговый орган может одним из следующих способов по своему усмотрению (абз. 1 п. 6 ст. 69 НК РФ):

- в бумажном виде, вручив его лично под расписку или направив по почте заказным письмом;

- в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи в соответствии с Порядком, утвержденным Приказом ФНС России от 09.12.2010 N ММВ-7-8/700@.

В случае направления требования по почте оно считается полученным по истечении шести дней с даты отправки (абз. 2 п. 6 ст. 69 НК РФ). Указанный срок исчисляется в рабочих днях, течение срока начинается со дня, следующего за днем направления требования (п. п. 2, 6 ст. 6.1 НК РФ).

Например, требование направлено по почте 18 апреля 2012 г. Оно считается полученным 27 апреля 2012 г.

При этом получили вы требование на самом деле или нет, значения не имеет (п. 18 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

С момента получения требования или истечения шести дней после отправки требования почтой у вас есть, как правило, восемь рабочих дней на добровольное исполнение требования (абз. 4 п. 4 ст. 69, п. 6 ст. 6.1 НК РФ) <2>. Указанный срок отсчитывается со дня, следующего за датой, когда требование получено (считается полученным).

--------------------------------

<2> В требовании может быть указан и более продолжительный срок (абз. 4 п. 4 ст. 69 НК РФ).

Например, если требование считается полученным 27 апреля 2012 г. и срок исполнения в нем не указан, то его можно исполнить добровольно до 11 мая 2012 г. включительно.

Требование об уплате считается исполненным с момента предъявления в банк соответствующего платежного поручения при условии, что остаток на счете позволяет осуществить платеж (пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ).

Обратите внимание!

Если к моменту получения требования у вас имеется переплата по соответствующему виду налогов (федеральным, региональным, местным), она может быть зачтена в счет уплаты недоимок, пеней и (или) штрафов по итогам проверки (п. п. 1, 5 ст. 78 НК РФ).

В этом случае обязанность по уплате считается выполненной в день вынесения налоговым органом решения о зачете (пп. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ).

По этому вопросу рекомендуем ознакомиться с разд. 24.5.1 "Зачет переплаты в счет уплаты недоимки, пеней и штрафов".

Вступившее в силу решение не запрещено исполнить и до получения требования. Напомним, что, чем раньше исполнено решение, тем меньше сумма пени (п. 4 ст. 69, п. 3 ст. 75 НК РФ).

Предполагается, что вступившее в силу решение следует исполнить полностью. Однако, если вы исполните его лишь частично, дополнительных санкций это не повлечет.

Тем не менее в некоторых случаях при неисполнении (неполном исполнении) требования об уплате начисленных по решению сумм возможны неблагоприятные последствия. Налоговая инспекция может направить материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Сделать это она обязана при одновременном выполнении следующих условий (п. 3 ст. 32 НК РФ, ст. ст. 198, 199, 199.1 УК РФ):

- налогоплательщик не исполнил требование в полном объеме в течение двух месяцев со дня окончания срока его исполнения.

Обратите внимание!

Инспекция обязана направить материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела, даже если задолженность по требованию погашена частично (Письмо ФНС России от 29.12.2012 N АС-4-2/22690 (п. 4));

- указанное требование направлено налогоплательщику на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- размер недоимки позволяет сделать предположение о совершении налогового преступления.

Направить материалы в следственные органы налоговики обязаны в течение 10 рабочих дней с даты выявления указанных обстоятельств (п. 3 ст. 32 НК РФ).

Обратите внимание!

Федеральный закон от 06.12.2011 N 407-ФЗ внес изменения в ст. 140 Уголовно-процессуального кодекса РФ. Согласно поправкам уголовные дела по факту совершения деяний, содержащих признаки налоговых преступлений (ст. ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ), возбуждаются только на основании материалов, которые направлены налоговыми органами (п. 1 ст. 1 Закона N 407-ФЗ).

Указанные изменения вступили в силу 7 декабря 2011 г. (ст. 2 Закона N 407-ФЗ).

Отметим, что вступление решения в силу не лишает вас права его оспорить. Если вы не подавали апелляционную жалобу, то можете обжаловать решение в вышестоящий налоговый орган, а затем в суд (абз. 1 п. 1, п. 2 ст. 138, абз. 2 п. 2 ст. 139 НК РФ). Исполнение решения в этом случае не приостанавливается. Однако налогоплательщику предоставлено право подать заявление о приостановлении обжалуемого решения (абз. 2 п. 5 ст. 138, ст. 142 НК РФ, ч. 3 ст. 199 АПК РФ, ч. 4 ст. 254 ГПК РФ, Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 83).

Примечание

Подробнее с вопросом обжалования вступившего в силу решения по налоговой проверке в административном порядке вы можете ознакомиться в разд. 25.2.1.2 "Досудебное обжалование вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности при налоговых проверках".

О судебном обжаловании читайте в разд. 25.2.2 "Судебное обжалование решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности при налоговых проверках".