20.4. Требования к оформлению

ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ.

НАРУШЕНИЯ ТРЕБОВАНИЙ И ИХ ПОСЛЕДСТВИЯ

Обратите внимание!

Федеральным законом от 23.07.2013 N 248-ФЗ внесены существенные изменения в часть первую Налогового кодекса РФ. Текст Закона опубликован был 24 июля 2013 г. на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru.

В частности, Законом N 248-ФЗ предусмотрено, что с 1 января 2014 г. к ответственности, предусмотренной ст. 120 НК РФ, будут привлекаться не только организации, но и индивидуальные предприниматели (п. 34 ст. 1, ч. 3 ст. 6 Закона N 248-ФЗ).

Подробнее о внесенных изменениях мы расскажем при ближайшем пополнении Практического пособия.

Далее в настоящем разделе приведена информация, не учитывающая изменения, внесенные Законом N 248-ФЗ в Налоговый кодекс РФ.

Налогоплательщики (организации, индивидуальные предприниматели, лица, занимающие частной практикой) должны оформлять каждый факт хозяйственной жизни первичными учетными документами (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Обратите внимание!

Положения нового Закона "О бухгалтерском учете" распространяются на индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой (ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 6 Закона N 402-ФЗ). В то же время они вправе не вести бухгалтерский учет, если ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном налоговым законодательством (п. 1 ч. 2 ст. 6 Закона N 402-ФЗ).

Под фактами хозяйственной жизни в силу п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ понимаются сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Напомним, что до 1 января 2013 г. действовал Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (п. 1 ст. 31, ст. 32 Закона N 402-ФЗ). Данный Закон предусматривал оформление первичных документов при каждой хозяйственной операции. В нем не было определено понятие "хозяйственные операции", но из п. 2 ст. 1 этого Закона следовало, что таковыми признавались все операции, осуществляемые организациями в процессе деятельности.

Таким образом, содержащееся в Законе N 402-ФЗ понятие "факт хозяйственной жизни" шире понятия "хозяйственная операция", которое использовалось в Законе N 129-ФЗ.

Отметим, что ранее действовавший Закон N 129-ФЗ, в отличие от Закона N 402-ФЗ, не распространялся на индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой. В то же время обязанность по оформлению хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей первичными документами была предусмотрена в абз. 1 п. 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N N 86н и БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета для индивидуальных предпринимателей) <4>.

----------------------------

<4> Об основных отличиях норм нового Закона "О бухгалтерском учете" от положений Закона N 129-ФЗ см. комментарий.

Первичные учетные документы должны составляться непосредственно при совершении факта хозяйственной жизни. А если это невозможно - сразу после его окончания (п. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Налоговые органы уделяют самое пристальное внимание их наличию, содержанию и форме в ходе налоговых проверок. Любой недостаток в оформлении первичного документа может стать основанием для отвода документа.

Отсутствие первичных документов является грубым нарушением правил учета доходов и расходов, объектов налогообложения, что влечет взыскание штрафа по ст. 120 НК РФ.

За грубое нарушение правил учета, которое не повлекло занижения налоговой базы, организация <5> может быть оштрафована. Штраф за совершение указанного правонарушения устанавливается в следующем размере:

- 10 000 руб., если правонарушение совершено в течение одного налогового периода (п. 1 ст. 120 НК РФ);

- 30 000 руб., если те же деяния совершены в течение более одного налогового периода (п. 2 ст. 120 НК РФ).

--------------------------------

<5> Отметим, что индивидуальные предприниматели к ответственности, которая установлена ст. 120 НК РФ, не привлекаются.

Если же в результате грубого нарушения правил учета произошло занижение налоговой базы, размер штрафа составляет 20% суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ) <6>.

--------------------------------

<6> Грубыми нарушениями правил учета в целях ст. 120 НК РФ являются:

- отсутствие первичных документов или счетов-фактур;

- отсутствие регистров бухгалтерского или налогового учета;

- систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неверное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Следует учитывать, что в отношении регистров налогового учета указанные деяния признаются грубым нарушением правил учета со дня вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ. Данный Закон вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (опубликован в "Российской газете" 2 августа 2010 г.). Если подобные нарушения совершены налогоплательщиком до вступления Закона N 229-ФЗ в силу, то установленные ст. 120 НК РФ санкции не применяются (п. 2 ст. 5 НК РФ, ст. 54 Конституции РФ).

Примечание

До вступления в силу Закона N 229-ФЗ ст. 120 НК РФ предусматривала другие размеры штрафов:

- 5000 руб., если правонарушение совершено в течение одного налогового периода (п. 1 ст. 120 НК РФ);

- 15 000 руб., если те же деяния совершены в течение более одного налогового периода (п. 2 ст. 120 НК РФ).

Если же в результате грубого нарушения правил учета произошло занижение налоговой базы, размер штрафа составлял 10% суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ).

Штрафы в указанных размерах применялись, если налоговый орган вынес решение о привлечении к ответственности за правонарушение до дня вступления в силу Закона N 229-ФЗ (ч. 12 ст. 10 данного Закона). Закон вступил в силу по истечении одного месяца с даты его официального опубликования (опубликован в "Российской газете" 2 августа 2010 г.).

Кроме того, как известно, неуплата или неполная уплата (удержание, перечисление) налога при определенных обстоятельствах влечет ответственность также по ст. ст. 122, 123 НК РФ. А размер штрафа по этим статьям больше - 20% или 40% от неуплаченной суммы налога.

Примечание

О том, как разграничиваются правонарушения, предусмотренные п. 3 ст. 120 и ст. 122 НК РФ, см. в разд. 8.2.3 "Налоговая ответственность при представлении уточненной декларации (расчета) в ходе камеральной проверки".

Отсутствие первичных учетных документов может являться основанием для привлечения к ответственности должностных лиц организации по ст. 15.11 КоАП РФ.

Общие требования к первичным учетным документам, на которые обращают внимание налоговики в ходе налоговых проверок, заключаются в следующем:

- документы должны быть составлены с соблюдением установленных форм. Если же форма документа не установлена, он должен содержать все обязательные реквизиты;

- документы должны быть подтверждены подписью и (или) печатью;

- документы на иностранном языке должны содержать построчный перевод на русский язык;

- документы должны содержать только допустимые исправления, которые оформлены с соблюдением установленного порядка.

Подробнее эти требования и последствия их нарушения рассмотрим в следующих разделах.