5.1. Правила составления и требования

К СОДЕРЖАНИЮ АКТА КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

Требования к составлению акта камеральной проверки и его содержанию закреплены в ст. 100 НК РФ и Требованиях к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (Приложение N 6 к Приказу).

Так, при составлении акта проверяющие должны соблюдать следующие правила:

- акт составляется в двух экземплярах по утвержденной форме и должен содержать установленные Налоговым кодексом РФ сведения (п. п. 3, 4 ст. 100 НК РФ, п. 3 разд. II Требований к составлению акта налоговой проверки);

- акт подписывается инспектором и проверенным налогоплательщиком или его представителем (п. 2 ст. 100 НК РФ, п. 7 разд. I, п. 1 разд. II Требований к составлению акта налоговой проверки);

- инспектор должен составить акт в течение 10 рабочих дней со дня окончания проверки, по итогам которой выявлены нарушения (абз. 2 п. 1 ст. 100, п. 6 ст. 6.1 НК РФ);

- экземпляр акта в течение пяти рабочих дней с даты его составления вручается налогоплательщику или его представителю (п. 5 ст. 100, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Примечание

О порядке вручения акта камеральной проверки см. разд. 5.4 "Подписание, порядок и срок вручения (предоставления) акта камеральной проверки налогоплательщику".

Содержание акта камеральной проверки также должно соответствовать определенным требованиям. Основные из них установлены п. 3 ст. 100 НК РФ.

Однако согласно п. 4 ст. 100 НК РФ ФНС России вправе как утверждать форму акта камеральной проверки, так и устанавливать дополнительные обязательные требования к его содержанию. В соответствии с указанным положением Кодекса форма акта камеральной проверки, а также Требования к его составлению утверждены Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (Приложения N N 5 и 6 к Приказу).

Полный перечень сведений, которые должны быть указаны в акте камеральной проверки, а также подробные правила их отражения закреплены в пп. 2, 3 п. 6 разд. I и п. 2 разд. II Требований к составлению акта налоговой проверки. Отметим, что на основании п. 1 разд. II Требований к составлению акта налоговой проверки содержание акта камеральной проверки (кроме вводной части) регламентируется теми же положениями, которыми установлены требования к акту выездной налоговой проверки.

В соответствии с указанными выше нормами акт камеральной проверки должен состоять из следующих частей (п. 6 разд. I, п. 1 разд. II Требований к составлению акта налоговой проверки):

- вводной части (общие положения);

- описательной части (установленные факты);

- итоговой части (выводы налоговых органов, предложения по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи об ответственности за эти правонарушения).

Полагаем, что к неотъемлемым частям акта следует отнести также приложения к нему, оформляемые налоговым органом. Поэтому далее приложения к акту проверки будут рассматриваться в качестве его составной части.

Узнать о составе сведений, которые должны содержаться в акте камеральной проверки и приложениях к нему, вы можете, перейдя по следующим ссылкам:

разд. 5.1.1. Вводная часть акта камеральной проверки (общие положения) >>>

разд. 5.1.2. Описательная часть акта камеральной проверки >>>

разд. 5.1.3. Итоговая часть акта камеральной проверки >>>

разд. 5.1.4. Приложения к акту камеральной проверки >>>

ПРИМЕР

акта камеральной налоговой проверки

Обратите внимание!

Ниже приведен пример заполнения акта налоговой проверки по ранее действовавшей форме.

Приказ ФНС России от 23.07.2012 N ММВ-7-2/511@ внес изменения в форму акта камеральной налоговой проверки, утвержденную Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@. Приказ N ММВ-7-2/511@ вступил в силу 8 декабря 2012 г.

В одном из ближайших обновлений настоящего Практического пособия мы приведем пример заполнения указанного акта проверки с учетом изменений, внесенных Приказом ФНС России от 23.07.2012 N ММВ-7-2/511@.

Ситуация

3 апреля 2012 г. ООО "Альфа" подало в ИФНС России N 55 по г. Москве декларацию по НДС за I квартал 2012 г.

В декларации компания в том числе заявила к вычету сумму НДС в размере 1 800 000 руб. по сделке, заключенной с ООО "Сигма" по приобретению иностранного оборудования для автомоек фирмы "Дельта".

С учетом операций по реализации, осуществленных организацией в I квартале 2012 г., к уплате в бюджет организация заявила 500 000 руб.

Результат

При проверке инспектор посчитал, что ООО "Сигма", являющееся контрагентом ООО "Альфа", имеет признаки фирмы-"однодневки" и создано для реализации налоговой схемы с целью получения ООО "Альфа" необоснованной налоговой выгоды в виде вычета по НДС. На этом основании инспектор снял вычет по НДС в размере 1 800 000 руб. за I квартал 2012 г., а также вычет, который организация заявила в IV квартале 2011 г. в размере 18 000 руб. по аналогичной сделке.

По результатам проведения камеральной проверки инспектор К.С. Иванов, проводивший проверку, составил акт камеральной проверки.

Акт подписан и вручен налогоплательщику 13 июля 2012 г.

Примечание

В приведенном ниже тексте акта камеральной проверки значком <!> обозначены некоторые ошибки, которые допустил инспектор при составлении акта. Нажатием на этот значок вы можете перейти в поясняющий пример из разд. 5.1.5 "Нарушения (ошибки) при составлении акта камеральной проверки и их последствия".

Возражения на приведенный ниже акт камеральной проверки вы можете найти в разд. 6.3 "Содержание и форма возражений на акт камеральной проверки. Рекомендации по составлению возражений".

Приложение N 5

к Приказу ФНС России

от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@

Акт N 3-29/55

камеральной налоговой проверки

Общество с ограниченной ответственностью "Альфа"

(ООО "Альфа")

г. Москва 13.07.2012

Мною, инспектором <!> Ивановым К.С., проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации <!> по налогу на добавленную стоимость Общества с ограниченной ответственностью "Альфа" (ООО "Альфа"), ИНН 7755134430 <!>, КПП 775501001, представленной 03.04.2012 в ИФНС России N 55 по г. Москве, расположенную по адресу: 173000, г. Москва, ул. Малахова, д. 32, за период I квартал 2012 г., регистрационный номер налоговой декларации 12030730, и других документов.

<!>

1. Общие положения

1.1. Проверка начата 04.04.2012. <!>

1.2. Место нахождения организации: 173000, г. Москва, ул. Малахова, д. 30.

1.3. Настоящая камеральная налоговая проверка проведена на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2012 г., согласно которой налогоплательщиком заявлено:

- по строке 3_010_05 - сумма НДС по реализации товаров (работ, услуг), а также передаче имущественных прав по ставке 18% составила 2 300 000 руб.;

- по строке 3_120_05 - общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, - 2 300 000 руб.

Налоговые вычеты:

- по строке 3_130_03 - сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащая вычету, всего - 1 800 000 руб.;

- по строке 3_220_03 - общая сумма НДС, подлежащая вычету, - 1 800 000 руб.;

- по строке 3_230_03 - итого сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, - 500 000 руб.

1.4. В ходе настоящей камеральной налоговой проверки проведены следующие мероприятия налогового контроля:

1.4.1. ООО "Альфа" вручено Требование о представлении пояснений от 11.05.2012 N 1765. ООО "Альфа" представило письменные пояснения (исх. N 123-П от 14.05.2012).

1.4.2. В ходе проведения контрольных мероприятий по проверке обоснованности возмещения НДС, уплаченного поставщику товара, работ и услуг, с целью подтверждения факта финансово-хозяйственных отношений с контрагентом инспекцией направлен запрос о предоставлении дополнительной информации на проведение встречных проверок контрагента, а именно:

Инспекцией ФНС России N 55 по г. Москве в ИФНС России N 56 по г. Москве направлено поручение об истребовании документов (информации) у ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) от 10.05.2012 N 12-05/5085@ и сопроводительное письмо от 10.05.2012 N 12-05/5086@. Получен ответ (исх. N 06-01/08793 от 16.05.2012).

1.4.3. В соответствии со ст. ст. 86, 93.1 НК РФ для подтверждения движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Альфа" были направлены запросы о предоставлении выписки по операциям на счетах ООО "Альфа", ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001):

- в ЗАО "ТрансКредитБанк", г. Москва (исх. N 12-04/4667 от 10.05.2012). Получена выписка банка по расчетному счету ООО "Альфа" за период с 25.12.2009 (дата открытия счета) по 11.05.2012 (исх. N 10-11/13601 от 11.05.2012);

- в ОАО "Банк Москвы", г. Москва (исх. N 12-04/5319 от 10.05.2012). Ответ на данный запрос о предоставлении выписки по операциям на счете ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) на данный момент не получен.

2. Настоящей проверкой установлено следующее:

2.1. В нарушение ст. ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщиком предъявлена к вычету сумма налога на добавленную стоимость в размере 1 800 000 руб. за I квартал 2012 г.

Согласно представленным налогоплательщиком пояснениям ООО "Альфа" 13.01.2012 заключило с ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) договор N 23 на поставку оборудования для автомоек фирмы "Дельта" в количестве 1000 шт. на общую сумму 11 800 000 руб., в том числе НДС 1 800 000 руб.

27.01.2012 ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) выставило счет-фактуру N 81 в адрес ООО "Альфа" и товарную накладную от 27.01.2012 N 23-01 на сумму 11 800 000 руб., в том числе НДС 1 800 000 руб. (указанные документы к пояснениям не приложены). Налогоплательщик является перепродавцом.

Данные об оприходовании приобретенного оборудования налогоплательщиком не представлены.

Основные средства у налогоплательщика отсутствуют; активы составляют 15 000 тыс. руб.; сумма дебиторской задолженности - 5090 тыс. руб.; сумма кредиторской задолженности - 25 500 тыс. руб.

Как следует из выписки банка по расчетному счету ООО "Альфа" за период с 25.12.2009 (дата открытия счета) по 11.05.2012 (исх. N 10-11/13601 от 11.05.2012), денежные средства со счета ООО "Альфа" в оплату товара, приобретенного у ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001), не перечислялись. Кроме того, на расчетном счете ООО "Альфа" отсутствуют денежные средства, необходимые для оплаты купленного оборудования на общую сумму 11 800 000 руб., в том числе НДС 1 800 000 руб.

Помимо этого, как следует из ответа ИФНС России N 56 по г. Москве на поручение об истребовании документов (информации) у ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) (исх. N 06-01/08793 от 16.05.2012), ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) зарегистрировано по адресу массовой регистрации (г. Москва, ул. Федорова, д. 76), не находится по юридическому адресу, было создано незадолго до реализации оборудования по договору поставки от 13.01.2012 N 23 в адрес ООО "Альфа", отчетность по НДС по месту учета не представляет. Данные обстоятельства свидетельствуют о наличии у ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) признаков фирмы-"однодневки".

Кроме того, истребованные в порядке ст. 93.1 НК РФ первичные документы ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) не представило.

Из изложенного следует, что реализация оборудования по указанному выше договору между ООО "Альфа" и ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) фактически не имела места.

Согласно п. п. 1 и 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Договор N 23 от 13.01.2012 заключен сторонами исключительно с целью извлечения необоснованной налоговой выгоды в виде налогового вычета по налогу на добавленную стоимость. В результате вышеизложенного налог на добавленную стоимость за I квартал 2012 г. следует доначислить в размере 1 800 000 руб. <!>

На основании п. 3 ст. 120 НК РФ <!> указанные действия ООО "Альфа" квалифицируются как неполная уплата сумм налога в результате неправомерных действий, совершенная умышленно.

2.2. В нарушение ст. ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщиком предъявлена к вычету сумма налога на добавленную стоимость в размере 18 000 руб. за IV квартал 2011 г. <!>

Из представленных налогоплательщиком пояснений следует, что 16.12.2011 ООО "Альфа" заключило с ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) договор N 19 на поставку оборудования для автомоек фирмы "Дельта" в количестве 10 шт. на общую сумму 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб.

Согласно выписке банка по расчетному счету ООО "Альфа" за период с 25.12.2009 по 11.05.2012 (исх. N 10-11/13601 от 11.05.2012), а также ответу ИФНС России N 56 по г. Москве на поручение об истребовании документов (информации) у ООО "Сигма" (ИНН 7756051031/КПП 775601001) (исх. N 06-01/08793 от 16.05.2012) указанный вычет по налогу на добавленную стоимость также является необоснованной налоговой выгодой ООО "Альфа". <!>

Таким образом, налог на добавленную стоимость за IV квартал 2011 г. следует доначислить в размере 18 000 руб.

На основании п. 3 ст. 120 НК РФ <!> указанные действия ООО "Альфа" квалифицируются как неполная уплата сумм налога в результате неправомерных действий, совершенная умышленно.

3. Выводы и предложения проверяющего

по устранению выявленных нарушений

3.1. Всего по результатам настоящей проверки установлено:

3.1.1. Неполная уплата налога на добавленную стоимость за период 01.01.2012 - 31.03.2012 в сумме 1 800 000 руб.

3.1.2. Неполная уплата налога на добавленную стоимость за период 01.10.2011 - 31.12.2011 в сумме 18 000 руб.

3.2. По результатам проверки предлагается:

3.2.1. Взыскать с ООО "Альфа":

а) суммы не полностью уплаченного налога на добавленную стоимость за период 01.01.2012 - 31.03.2012 в размере 1 800 000 руб.;

суммы не полностью уплаченного налога на добавленную стоимость за период 01.10.2011 - 31.12.2011 в размере 18 000 руб.;

б) пени за неперечисление налога на добавленную стоимость в I квартале 2012 г. в сумме 25 760 руб. (расчет пеней приведен в табл. 1 Приложения 1 к настоящему акту);

пени за неперечисление налога на добавленную стоимость в IV квартале 2011 г. в сумме 694,40 руб. (расчет пеней приведен в табл. 2 Приложения 1 к настоящему акту).

3.2.2. Внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

3.2.3. Привлечь ООО "Альфа" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации <!> за умышленную неуплату налога.

Приложения: на 1 листе.

В случае несогласия с фактами, изложенными в настоящем акте камеральной налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющего вы вправе представить в течение 15 дней со дня получения настоящего акта в _________________________ <!> письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом вы вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в __________________________ <!> документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность ваших возражений.

Подпись лица, проводившего проверку Подпись руководителя организации

(физического лица) (их представителя)

Старший государственный налоговый

инспектор ООО "Альфа"

------------------------------------ ------------------------------------

(должность) (наименование организации)

Иванов Иванов К.С. Каменских Каменских Н.П.

----------------- ----------------- ----------------- -----------------

(подпись) (Ф.И.О.) (подпись) (Ф.И.О.)

Экземпляр акта с 1 приложением на 1 листе получил:

Генеральный директор ООО "Альфа", Каменских Н.П.

---------------------------------------------------------------------------

(должность, Ф.И.О. руководителя организации)

13.07.2012 Каменских

----------------- -----------------

(дата) (подпись)

Приложение 1

к акту камеральной налоговой проверки

от 13.07.2012 N 3-29/55

Таблица 1

Расчет пеней, образовавшихся в связи с недоплатой

налога на добавленную стоимость за I квартал 2012 г.

Период просрочки по срокам уплаты НДС за I квартал 2012 г.	Количество дней просрочки	Сумма недоимки (руб.)	Ставка рефинансирования Банка России <*>	Пени (руб.)
21.04.2012 - 13.07.2012	84	600 000,00	8%	13 440
21.05.2012 - 13.07.2012 <!>	54	600 000,00	8%	8 640
21.06.2012 - 13.07.2012	23	600 000,00	8%	3 680
Итого:				25 760

Таблица 2

Расчет пеней, образовавшихся в связи с недоплатой

налога на добавленную стоимость за IV квартал 2011 г.

Период просрочки по срокам уплаты НДС за IV квартал 2011 г.	Количество дней просрочки	Сумма недоимки (руб.)	Ставка рефинансирования Банка России <*>	Пени (руб.)
21.01.2012 - 13.07.2012	175	6000,00	8%	280
21.02.2012 - 13.07.2012	144	6000,00	8%	230,40
21.03.2012 - 13.07.2012	115	6000,00	8%	184
Итого:				694,40

Подпись лица, проводившего проверку

Старший государственный налоговый

инспектор Иванов Иванов К.С.

----------------------------------- ------------- -------------

(должность) (подпись) (Ф.И.О.)

--------------------------------

<*> В данном примере ставка рефинансирования Банка России условно принята равной 8%.

О последовательных изменениях ставки рефинансирования в течение последних лет см. в разделе "Процентная ставка рефинансирования (учетная ставка), установленная Центральным банком Российской Федерации" Справочной информации.