23.2.1.1. Извещение под расписку

Извещение налогоплательщика под расписку будет считаться надлежащим, если в получении уведомления расписался сам налогоплательщик или его представитель (п. 1 ст. 26, п. 2 ст. 101 НК РФ).

Это подтверждает и арбитражная практика (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 18.12.2008 N А29-2011/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 20.04.2009 N ВАС-4459/09), ФАС Дальневосточного округа от 29.09.2008 N Ф03-А51/08-2/3826, ФАС Центрального округа от 23.12.2008 N А48-1655/08-8 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 10.06.2009 N ВАС-4236/09)).

Например, извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки было вручено секретарю организации "Альфа" З.А. Шустриковой, которая подтвердила свои полномочия доверенностью на представление интересов организации в отношениях с налоговыми органами, в том числе на получение документов. Доверенность подписана генеральным директором Н.П. Каменских и заверена печатью организации "Альфа".

Надо отметить, что суды зачастую считают извещение ненадлежащим, если уведомление о месте и времени рассмотрения материалов проверки вручено лицу, которое не уполномочено доверенностью или формально вовсе не имеет отношения к налогоплательщику.

Если при этом налогоплательщик извещение фактически не получит и не сможет участвовать в рассмотрении материалов проверки, то решение, которое принято в его отсутствие, можно будет успешно оспорить в суде (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 02.12.2011 N А41-7302/10 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 18.04.2012 N ВАС-3872/12), ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.12.2011 N А78-7588/2010, ФАС Центрального округа от 16.06.2010 N А62-2160/2009, ФАС Дальневосточного округа от 01.04.2009 N Ф03-1024/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 22.04.2010 N А32-31408/2009-51/398).

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

23.2.1.2. Извещение по почте

При отправке извещения по почте налоговый орган должен убедиться в том, что письмо получено налогоплательщиком (пп. 2 п. 3 ст. 101 НК РФ). Сделать это налоговики могут на основании даты, указанной в уведомлении о вручении заказного письма.

На практике отправленная по почте корреспонденция зачастую доходит до получателя слишком поздно, не доходит вовсе или возвращается отправителю с отметкой "по адресу не значится" и т.п. Такая ситуация может возникнуть по ряду причин:

- адресат фактически находится по другому адресу.

Например, организация официально зарегистрирована по одному адресу, но фактически располагается в другом месте;

- попытка доставить корреспонденцию осуществлена в нерабочее время получателя.

Например, в ООО "Альфа" приказом руководителя установлены часы работы: по будним дням с 8.00 до 17.00. Почтовая служба пыталась доставить письмо с уведомлением о времени и месте рассмотрения материалов проверки в 17.30. В это время офис ООО "Альфа" был закрыт;

- произошел сбой почтовой службы.

Например, письмо с уведомлением ошибочно направлено по другому адресу;

- по другим причинам.

Все перечисленные ситуации объединяет их результат - налогоплательщик не извещен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки и не может участвовать в процессе рассмотрения.

Можно ли оспорить решение, которое принято по итогам налоговой проверки, на этом основании?

Как правило, судебные инстанции исходят из того, что для соблюдения требования об извещении налогоплательщика важен не факт отправки извещения в адрес налогоплательщика, а факт его получения.

На момент принятия решения инспекция должна располагать доказательствами извещения налогоплательщика, которые подтверждают, что он получил уведомление о рассмотрении материалов проверки. При их отсутствии решение считается вынесенным с существенными нарушениями процедуры. Оно подлежит отмене на основании абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ (см., например, Постановления Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 N 12566/07, ФАС Поволжского округа от 14.12.2012 N А57-3863/2012, ФАС Северо-Западного округа от 20.12.2012 N А13-9118/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 01.11.2012 N А17-47/2012).

Примечание

Дополнительно о судебной практике по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Однако, если налогоплательщик не принимает мер по получению поступающей к нему корреспонденции, суд может встать на сторону налогового органа. Существует судебная практика, в которой содержится вывод о том, что решение по итогам проверки не подлежит отмене на основании абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ. Подобный вывод судьи делают, опираясь на следующие обстоятельства (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.06.2012 N А13-568/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 09.11.2012 N ВАС-13897/12), ФАС Московского округа от 13.05.2011 N КА-А40/3996-11-2, ФАС Дальневосточного округа от 20.02.2012 N Ф03-77/2012, ФАС Уральского округа от 17.07.2012 N Ф09-6220/12, от 28.06.2010 N Ф09-4770/10-С2):

- инспекция приняла достаточные меры по извещению налогоплательщика;

- письмо доставлено в почтовое отделение по месту нахождения налогоплательщика;

- несвоевременное получение (неполучение) уведомления вызвано отсутствием контроля со стороны налогоплательщика за поступающей корреспонденцией.

Также надо иметь в виду следующее. Минфин России в п. 2 Письма от 13.07.2007 N 03-02-07/1-330 указал, что заказное письмо с извещением в адрес налогоплательщика считается полученным на шестой день, считая с даты отправки. И с таким подходом, пусть и косвенно, согласился ФАС Центрального округа в Постановлении от 23.01.2009 N А08-7644/07-1. В обосновании суд указал, что шестидневный срок направления акта проверки по почте, установленный п. 5 ст. 100 НК РФ, является общим правилом для определения срока получения корреспонденции от налогового органа. Однако отметим, что большинство судей это мнение не разделяет (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 21.09.2011 N Ф09-5718/11).

Примечание

Подробно о дне, когда извещение считается полученным, см. в разд. 23.2.2 "Своевременность извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки".