23.2. Извещение налогоплательщика

О ДАТЕ И МЕСТЕ РАССМОТРЕНИЯ

МАТЕРИАЛОВ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ

Прежде чем приступить к процедуре рассмотрения материалов налоговой проверки, руководитель налогового органа (его заместитель) должен надлежащим образом известить налогоплательщика о месте и времени проведения этой процедуры (абз. 1 п. 2 ст. 101 НК РФ).

В противном случае решение по итогам проверки, которое принято без участия налогоплательщика (его представителя), будет незаконным (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).

Обратите внимание!

Тот факт, что вы не были уведомлены надлежащим образом о месте и времени рассмотрения материалов проверки, не означает, что впоследствии решение инспекции будет признано незаконным исключительно по процедурным основаниям и вам не придется уплачивать доначисленные суммы налогов, пеней и штрафов.

Дело в том, что Президиум ВАС РФ в Постановлении от 03.04.2012 N 15129/11 отметил, что вышестоящий налоговый орган вправе после отмены решения принять новое решение и уже в порядке административного контроля обеспечить налогоплательщику возможность участия в рассмотрении материалов проверки.

Таким образом, указанная позиция Президиума ВАС РФ позволяет налоговым органам исправлять ранее допущенные ошибки.

Об этом свидетельствует и судебная практика (см., например, Постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 162/10, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2012 N А02-748/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.05.2012 N А19-13690/2011, ФАС Уральского округа от 16.03.2011 N Ф09-506/11-С2).

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Налоговики обязаны обеспечить право налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки (п. п. 2, 14 ст. 101 НК РФ) даже в тех случаях, когда по итогам рассмотрения материалов камеральной проверки выносится решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС. Обусловлено это тем, что такое решение принимается одновременно с решением о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 162/10, ФАС Северо-Кавказского округа от 05.03.2010 N А53-15457/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 06.07.2010 N ВАС-8841/10)).

В то же время если налогоплательщик надлежащим образом извещен, но не воспользовался своим правом присутствовать при рассмотрении материалов налоговой проверки, решение по итогам проверки может быть принято в его отсутствие (абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ).

23.2.1. Форма и способ извещения

О ВРЕМЕНИ И МЕСТЕ

РАССМОТРЕНИЯ МАТЕРИАЛОВ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ.

НАДЛЕЖАЩЕЕ ИЗВЕЩЕНИЕ

Обратите внимание!

Федеральным законом от 23.07.2013 N 248-ФЗ вводятся общие и специальное правила передачи налоговыми органами документов, используемых ими при реализации своих полномочий, адресатам. Так, согласно обновленной редакции п. 4 ст. 31 НК РФ по общему правилу документы передаются лицу, которому они адресованы, или его представителю одним из трех способов:

- вручаются под расписку;

- направляются по почте заказным письмом;

- передаются в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота.

Лицам, которые в силу Налогового кодекса РФ обязаны подавать декларации (расчеты) в электронной форме, документы из налоговых органов передаются только через оператора электронного документооборота. Это специальное правило. Напомним, что к таким лицам, в частности, отнесены налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек (подробнее см. абз. 2 п. 3 ст. 80 НК РФ).

Однако приведенный порядок направления документов применяется, если нормами Налогового кодекса РФ не предусмотрено иное.

Поскольку Налоговым кодексом РФ не установлены правила направления налогоплательщику извещения о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, полагаем, что должен будет применяться приведенный порядок.

Указанные нововведения вступили в силу по истечении одного месяца со дня опубликования Закона N 248-ФЗ (ч. 1 ст. 6 данного Закона). Текст Закона был опубликован 24 июля 2013 г. на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru.

Далее в настоящем разделе приведена информация, не учитывающая изменения, внесенные Законом N 248-ФЗ в Налоговый кодекс РФ.

Что означает "известить надлежащим образом" (п. 2 ст. 101 НК РФ), законодательство не определяет. Форма извещения, которым налогоплательщик должен уведомляться о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, не установлена ни НК РФ, ни нормативными правовыми актами налогового и финансового ведомств.

Поскольку налоговикам в силу п. п. 2 и 14 ст. 101 НК РФ необходимо подтвердить извещение налогоплательщика, они, как правило, используют письменную форму.

Специального бланка извещения не существует, оно может быть составлено в произвольной форме. Чаще всего используется форма уведомления о вызове налогоплательщика, которая приведена в Приложении N 1 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. Но извещение может выглядеть и иначе.

К примеру, так:

Генеральному директору

Общества с ограниченной

ответственностью "Альфа",

ИНН 7755134420, КПП 775501001

173000, г. Москва,

ул. Малахова, д. 30,

Каменских Н.П.

Извещение

Исх. N 1015/1-П

13.07.2012 г. Москва

Настоящим в соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ ИФНС России N 55 по г. Москве уведомляет Вас о том, что 27.07.2012 в 10 часов 00 минут состоится рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки (акт от 04.07.2012 N 12/07) по адресу: 173000, г. Москва, ул. Малахова, д. 32, кабинет N 315.

Руководитель ИФНС России N 55

по г. Москве

Советник государственной

гражданской службы Строгов

Российской Федерации 1 класса ----------- Я.Х. Строгов

Нарушением это не будет при условии, если в извещении (уведомлении) указаны:

- адресат;

- цель его вызова в налоговый орган;

- дата, время и место, куда необходимо явиться по вызову налогового органа.

В противном случае извещение (уведомление) может быть признано ненадлежащим. И если налогоплательщик (его представитель) не присутствовал на рассмотрении материалов проверки, суд отменит принятое налоговым органом решение. В арбитражной практике есть примеры отмены судами решений по итогам проверки, поскольку:

- из извещения (уведомления) не следовало, что налогоплательщик вызван именно на рассмотрение материалов проверки (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 07.10.2011 N А13-9552/2010, ФАС Центрального округа от 21.01.2010 N А23-1168/10А-21-55);

- в уведомлении (извещении) не указан конкретный адрес (место) проведения рассмотрения материалов проверки (Постановление ФАС Московского округа от 22.03.2013 N А40-38385/12-91-211);

- в уведомлении (извещении) не указана конкретная дата рассмотрения материалов проверки (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2009 N А21-8401/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 25.05.2009 N А15-1788/2008).

На уведомлении (извещении) проставляется подпись. Какое должностное лицо инспекции должно его подписать, закон прямо не устанавливает. Отметим, что обязанность известить налогоплательщика о рассмотрении материалов проверки возлагается на руководителя (заместителя руководителя) инспекции (п. 2 ст. 101 НК РФ). При этом Налоговый кодекс РФ не указывает, что подписать уведомление должно именно данное должностное лицо.

Так, если вы получили уведомление (извещение) за подписью налогового инспектора, оспаривать решение по итогам проверки, ссылаясь на данное обстоятельство, бесперспективно. Как показывает практика, суды не усматривают в этом основания для отмены решения. Ведь о рассмотрении материалов проверки налогоплательщик был извещен (Постановления ФАС Центрального округа от 02.04.2012 N А36-4545/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 28.09.2011 N А29-1419/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 21.02.2012 N ВАС-1035/12), ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.04.2011 N А19-29030/09).

Как правило, налоговые органы уведомляют налогоплательщика одним из следующих способов:

- знакомят с уведомлением лично под расписку;

- высылают уведомление заказным письмом с уведомлением о вручении;

- направляют уведомление по факсу или звонят по телефону;

- включают извещение в текст акта (хотя его формой это не предусмотрено).

Поскольку способ извещения также не определен в Налоговом кодексе РФ, любой из указанных вариантов правомерен.

Что же тогда следует понимать под надлежащим извещением?

Из общего смысла действующих норм следует, что налогоплательщик должен до рассмотрения материалов проверки узнать, где, когда и во сколько будет проходить процедура рассмотрения.

Из этого в основном и исходят суды, принимая решения по подобным делам. Поэтому налоговикам недостаточно просто подтвердить, что они предприняли действия, необходимые для извещения налогоплательщика. Они должны доказать, что налогоплательщик извещение получил.

Примечание

О судебной практике по данному вопросу подробно рассказано в разд. 23.2.1.1 "Извещение под расписку", разд. 23.2.1.2 "Извещение по почте", разд. 23.2.1.3 "Извещение по факсу", разд. 23.2.1.4 "Извещение по телефону".