10.8.3.1. Постановление о производстве

ВЫЕМКИ ДОКУМЕНТОВ И ПРЕДМЕТОВ

Выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, которое осуществляет налоговую проверку. При этом указанное постановление должно быть обязательно утверждено руководителем налогового органа (его заместителем) (п. 1 ст. 94 НК РФ).

Форма постановления о производстве выемки утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ и приведена в Приложении N 7 к нему.

В постановлении приводятся:

- дата и место составления;

- фамилия, имя, отчество (при наличии) и должность лица, вынесшего постановление;

- отметка руководителя инспекции (его заместителя) об утверждении постановления о производстве выемки;

- полное и сокращенное наименования организации и ее филиала (представительства), ИНН/КПП (Ф.И.О. физического лица, ИНН (при наличии)), в отношении которых проводится выездная проверка, сведения по консолидированной группе налогоплательщиков;

- мотивы производства выемки;

- лицо, у которого производится выемка документов и предметов;

- указание на изымаемые предметы и документы.

Отметим, что ФНС России разъясняет также следующее: в мотивированном постановлении необязательно указывать конкретный перечень изымаемых документов, поскольку из п. 1 ст. 94 НК РФ вовсе не следует обратного (Письма от 15.03.2012 N АС-4-2/4378, от 11.03.2012 N АС-4-2/4018). К аналогичному мнению приходят и арбитражные суды (Постановления ФАС Московского округа от 27.02.2012 N А40-77780/11-115-255, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.06.2008 N А33-10182/07-Ф02-2601/08, от 15.05.2008 N А33-11245/07-Ф02-1931/08).

Обратите внимание!

Налоговики вправе изъять только те документы (предметы), которые имеют отношение к предмету проверки (п. 5 ст. 94 НК РФ).

Если постановление составлено с нарушением формы и не содержит обязательных сведений, вы можете не выдавать документы добровольно по предложению проверяющих (пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ). Однако имейте в виду, что налоговики вправе произвести принудительное изъятие документов (абз. 2 п. 4 ст. 94 НК РФ), что они, скорее всего, и сделают.

10.8.3.1.1. Нарушения при назначении выемки

И ИХ ПОСЛЕДСТВИЯ

Постановление о производстве выемки, которое составлено с нарушениями ст. 94 НК РФ, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган или суд (ст. ст. 137, 138 НК РФ, ч. 3 ст. 3 Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ).

Обратите внимание!

Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ устанавливается обязательный досудебный порядок обжалования всех ненормативных актов налоговых органов, а также действий (бездействия) их должностных лиц. Исключение составляют акты, вынесенные вышестоящими органами по результатам рассмотрения жалоб, а также акты ФНС России и действия (бездействие) ее должностных лиц (п. 4 ст. 1, ст. 3 данного Закона). Указанный Закон вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (опубликован 3 июля 2013 г. на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru).

До 1 января 2014 г. обязательный досудебный порядок обжалования применяется только в отношении решений, принятых по итогам налоговых проверок в рамках ст. 101 НК РФ (п. 2 ст. 138 НК РФ, ч. 3 ст. 3 Закона N 153-ФЗ).

Таким образом, с 1 января 2014 г. налогоплательщики смогут обжаловать любые акты налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц в судебном порядке только после обращения в вышестоящий налоговый орган (абз. 1 п. 2 ст. 138 НК РФ). На акты вышестоящих органов, вынесенные по результатам рассмотрения таких жалоб, и на все акты ФНС России и действия (бездействие) ее должностных лиц требование об обязательном досудебном обжаловании распространяться не будет.

Об обжаловании процедурных решений в ходе налоговой проверки рассказано в разд. 25.1 "Обжалование процедурных решений и действий налоговых органов при налоговых проверках".

Суды часто признают постановления недействительными, а выемку незаконной из-за того, что в постановлении не мотивирован (не обоснован) вывод налогового органа о необходимости ее проведения (см., например, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 03.11.2011 N А63-878/2011, ФАС Уральского округа от 29.02.2012 N Ф09-112/12, от 25.04.2011 N Ф09-2131/11-С3, ФАС Поволжского округа от 07.12.2011 N А12-6776/2011, от 09.06.2011 N А65-23215/2010, от 02.08.2010 N А72-16467/2009, ФАС Северо-Западного округа от 15.02.2010 N А56-29230/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 07.07.2010 N ВАС-8036/10), ФАС Волго-Вятского округа от 01.11.2010 N А31-2591/2010).

Примечание

Подробнее об обосновании выемки см. разд. 10.8.3 "Выемка документов и предметов".

Еще одним обстоятельством, при котором суд может признать выемку незаконной и отменить постановление о ее производстве, является его подписание лицом, не входящим в состав проверяющих (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 14.09.2009 N Ф04-5552/2009(19563-А27-49), Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2011 N А78-6261/2010). Однако с таким мнением соглашаются не все судьи. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа отменил указанное Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда. Выемку суд признал законной, несмотря на то что постановление о ее производстве подписал заместитель руководителя инспекции, не участвовавший в проверке (Постановление от 01.06.2011 N А78-6261/2010 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 24.08.2011 N ВАС-8746/11)). Такая позиция обосновывается ссылкой на абз. 2 п. 1 ст. 94 НК РФ, согласно которому постановление о выемке подлежит утверждению руководителем инспекции (его заместителем).

Решение суда о признании постановления недействительным, а действий налоговиков незаконными дает вам право требовать от налогового органа возврата изъятых документов и предметов (п. 4 ст. 201 АПК РФ).

Нужно учитывать, что при рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении решения налоговики не вправе использовать доказательства, полученные с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). Соответственно, они не могут обосновывать свои выводы документами, которые получены при незаконной выемке.

Это подтверждают и суды. Есть примеры, в которых суд признал неправомерным доначисление налога, поскольку оно было произведено на основании документов, полученных путем незаконной выемки (Постановление ФАС Поволжского округа от 02.08.2010 N А72-16467/2009).

СИТУАЦИЯ: Вправе ли налоговый орган осуществить выемку во время приостановления выездной проверки?

В определенных случаях налоговый орган вправе приостановить проведение выездной проверки (п. 9 ст. 89 НК РФ).

Примечание

Подробнее об основаниях и о порядке приостановления выездной проверки вы можете узнать в разд. 11.3 "Приостановление выездной проверки"

На практике встречаются ситуации, когда во время приостановления проверки налоговый орган осуществляет выемку. Такие действия являются неправомерными. Ведь выемка производится на территории (в помещении) налогоплательщика. А согласно абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ в период приостановления выездной проверки налоговый орган производить ее не вправе.

К этому же выводу пришел ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 03.03.2011 N Ф03-508/2011. Судьи признали недействительным постановление налоговой инспекции о производстве выемки, вынесенное в первый день приостановления проверки, а действия по изъятию документов во время приостановления проверки - незаконными.

Таким образом, если в период приостановления проверки вынесено постановление о выемке и она фактически произведена (изъяты документы, предметы), вы с большой вероятностью сможете оспорить действия проверяющих в суде.

Однако на практике могут возникать и иные ситуации. Рассмотрим их.

1. Постановление вынесено в период приостановления проверки, а фактическое изъятие документов (предметов) налоговый орган производит уже после ее возобновления. Является ли в данном случае постановление недействительным, а выемка - незаконной?

Из абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ следует, что в период приостановления проверки не проводятся действия, совершаемые на территории (в помещении) налогоплательщика. Вынесение постановления о производстве выемки к таким действиям отнести нельзя (к их числу относится только сама выемка - изъятие документов). Иных положений, запрещающих принимать постановление о выемке в период приостановления проверки, Налоговый кодекс РФ не содержит. По нашему мнению, сама по себе дата принятия постановления не является основанием для того, чтобы признать его незаконным. И если налоговый орган осуществил выемку после возобновления проверки, то это правомерно.

2. Постановление о выемке налоговый орган вынес до приостановления выездной проверки, а изъятие документов у налогоплательщика произвел в периоде приостановления. Такие действия налогового органа являются незаконными (абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ).

Отметим, что если документы получены в результате незаконной выемки, то налоговый орган не вправе учитывать их при вынесении решения по итогам проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). И суд, вероятнее всего, не примет их в качестве доказательства на основании ч. 3 ст. 64 АПК РФ.