12.7. Спадкові права і податкові обов'язки спадкоємців

Втр, 05/19/2009 - 10:45 — Консультант

 

12.7. Спадкові права і податкові обов'язки спадкоємців

У наукових роботах, здійснених за останній час і присвячених спадковим правовідносинам, за основу дослідження взято правовідносини, рег­ламентовані нормами Цивільного кодексу, Земельного кодексу, а та­кож Закону України «Про нотаріат». Від попередніх вони принципово  відрізняються тим, що змінюють сталу тенденцію досліджувати тільки ок­рему галузь права або за базовий брати лише один нормативний акт. Однак навіть комплексні дослідження спадкових правовідносин зупиняються на межі визначення часток у спадщині та видачі свідоцтва про право на спад­щину, хоча на цьому спадкові правовідносини фактично не припиняють­ся.

Спадкоємці, отримавши такий статус, водночас за чинним законодав­ством мають сплачувати податки за отриманий дохід. Тому частина спад­щини переходить до держави не у чистому вигляді як спадкове майно, а як податок з доходу, отриманого спадкоємцем. Але характерною рисою від­носин між державою, яка зобов'язує сплачувати з отриманої спадщини податок, та громадянином, який такий податок зобов'язаний сплатити, є те, ­що громадянин виступає, по-перше, як спадкоємець, що отримав спадщину. По-друге, податок сплачується не з сукупно отриманого доходу, такozмовити, змішаних надходжень з різних джерел, а саме з отриманої спад­щини. З цього випливає, що податкові правовідносини є логічним продов­женням (наслідком) спадкових, а тому їх можна вважати безпосередньо пов'язаними зі спадковими.

Звідси можна зробити висновок, що податкові зобов'язання спадкоєм­ців перебувають на межі двох галузей права: цивільного та фінансового(податкового). Це положення можна пояснити таким. Які спадкові права та на яке майно отримують спадкоємці - визначається цивільним правом, встановлюється у нотаріальному процесі, але яким саме чином мають обк­ладатися спадкові права податком - це вже питання, що належить до фінансового права. Однак різноманітність спадкових прав, обов'язків не мо­же бути чітко враховано у фінансовому праві без їх конкретизації у праві спадковому. У цьому контексті можна вважати, що автором робиться спроба провести дослідження зазначеного питання на межі двох дисциплін, але з певним ухилом на аналіз тих об'єктів, які будуть оподатковуватися,. а також з урахуванням принципів (концепцій) спадкового права при оподаткуванні доходів спадкоємців.

Загалом можна вважати, що перерозподіл державою отримуваних громадянами доходів є правомірним, оскільки держава взяла на себе обов'я­зки: забезпечувати достатній рівень життя для всіх громадян, незалежно від їх працездатності. Зокрема, у ст. 48 Конституції йдеться, що кожен має право на достатній життєвий рівень для себе і своєї сім'ї, що включає достатнє харчування, одяг, житло. Тому перерозподіл отримуваних громадянами доходів має бути справедливим, адекватним матеріальному стану спадкоємців тощо. Так, деякі автори вже порушують питання про те, що принцип споріднення зі спадкодавцем - це вдала новела оподаткуван­ня спадкового майна. «Цей крок викликав довгі роздуми: чому дочка по­мерлого бідняка, яка спадкує скромне майно, і подруга застреленого олігapxa при спадкуванні «Мерседесів» і будинків сплачують одну і ту ж скромну суму держмита - 0,5% від офіційної оцінки? ... дивовижна рівність бідних і заможних...» - вважають Д. Курдельчук та М. Павлов. При цьому автори статті не брали до уваги, що 0,5% від 10 000 грн складає  лише 50 грн, а від 5 000 000 грн - 50 000 грн, тобто відмінність істотна. хоча такий податок і необтяжливий для спадкоємців.

У зв'язку з набранням чинності Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (далі - Закон) виникло декілька проблемних питань, що мають викликати інтерес не тільки у спадкоємців, а й у потенційних спадкодавців та податкових органів і нотаріусів, а також у науковців, які доте­пер цьому питанню уваги не приділяли. Ці проблемні питання стосуються зазначення розміру податку, який нараховується при прийнятті спадщи­ни спадкоємцями, певної термінології, понятійного апарату та впливуподаткового законодавства на права громадян.

Останнє положення не можна вважати абсолютно справедливим та таким, що відповідає Цивільному кодексу. Зокрема, у ч. 10.6 Закону йдеться  про те, що право на включення частини суми відсотків, фактично сплаченої за іпотечним житловим кредитом, до складу податкового кредиту має особа, яка досягла 18-річного віку. Це правило не поширюється на випадки, коли: [...] б) за умовами заповіту об'єкт іпотеки передається у спадщину  фізичній особі, молодшій за віком. Отже, Закон встановлює, кому із спадкоємців за законом має перейти частина спадщини, хоча розподіл спадкового майна має здійснюватися за вільним волевиявленням спадкоємців та враховувати положення ст. 1278 ЦК, що частки кожного спад­коємця у спадщині є рівними.

До недоліків Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» можна віднести й те, що вжиті у ньому терміни явно відрізняються від термінології ЦК та СК. У Законі встановлено, що одразу мають рахуватися ступені споріднення. Тоді як у ЦК прийнято визначати спадкоємців пер­шої та інших черг (статті 1261-1265 ЦК). За такою термінологією виходили, що лише батьки та діти спадкодавця можуть належати до родичів першого ступеня споріднення, а онуки, які прирівнюються у правах на спадщину до своїх померлих батьків і спадкують за правом представлення (ст. 1266 ЦК), до «членів сім'ї спадкодавця першого ступеня споріднен­ня» не належать. Така градація спадкоємців не відповідає за логікою і змістом нормам спадкового права і не враховує черг спадкоємців, передба­чених у ЦК, але законодавство має бути послідовним і його положення ма­ють бути логічно узгоджені між собою.

Вжитий у Законі термін «інший член подружжя» також не можна вва­жати таким, що відповідає нормам СК, а також коректно застосованим.

Брак законодавчої техніки відчувається і в тому, що при чіткому визна­ченні пунктів, частин у Законі робиться посилання на статтю, що вва­жається тавтологією. Наприклад, «за пунктом 7.1 ст. 7 цього Закону», але у пункті вже проведено нумерацію статті, а тому відбувається подвійне «згадування» однієї статті. У Законі наявні і певні стилістичні помилки, що стосуються неадекватного розуміння спадкових правовідносин. Зокре­ма, у абз. 4 п. 9.6.5 Закону буквально вказано: «Якщо платник податку дарує інвестиційний актив або передає його у спадщину...» - але спадкода­вець за життя не може передавати інвестиційний актив у спадщину. Це відбувається після смерті платника податку, він лише здатен розпоряди­тися ним на випадок своєї смерті.

Докладний аналіз ст. 13 Закону свідчить, що у цьому нормативному акті закладено декілька принципових підходів для визначення шкали оподаткування:

1) ознаки спадкового майна та його походження;

2) ступінь споріднення спадкоємця зі спадкодавцем.

Найкращим варіантом аналізу принципів оподаткування доходів спад­коємців вважаємо кваліфікацію їх за певними групами.

 

Якщо покладатися на те, що спадкодавці і спадкоємці є не зовсім юри­дично обізнаними особами і вони не користуються допомогою адвокатів то до державного бюджету може потрапити значна частина коштів, на які й розраховували автори Закону. Але пересічні громадяни відрізняються тим, що вони не дуже поспішають з оплатою податків, що слідує за формальним прийняттям спадщини та, особливо, за отриманням свідоцтва про право на спадщину.

Переглянувши ставки оподаткування доходів фізичних осіб, деякі зних міркуватимуть: а чи потрібно вкладати кошти у певні об'єкти, які оподатковуються за високою ставкою? Наприклад, банки ведуть конкуре­нтну боротьбу за те, щоб громадяни вкладали кошти у недержавне пенсій­не страхування, але близькі родичі першого ступеня спорідненості при от­риманні сум страхового відшкодування повинні будуть сплачувати 13% (15%). Це положення може негативно вплинути на відповідні внески громадян до банківських установ, останнє ж, у свою чергу, зумовить те, що в економіку України не потрапить частина інвестицій з банківської сфери. На це законодавча влада вже відреагувала. «Могутнє банківське лобі елегантно провело законопроект про відстрочку до 2010 року обкладання 5% - ним податком доходу за банківськими депозитами. Мотив же переконливий «стягнення 5% податку на дохід за депозитом віджене вкладників, які відразу ж заберуть внески з банків». На нашу думку, мотивація бізнесменів вкладати кошти в іноземні банки, офшорні компанії тощо - це чіткий розрахунок сплачувати менші податки. Будь-які вищі відсотки податку одразу впливають на те, куди спрямовуватимуться кошти і, зокрема, інвестиції. Будь-яка країна зацікавлена у тому, щоб кошти потрапляли на розвиток її економіки, тому можна погодитися із швидкою реакцією законодавчої влади на ускладнення економічного стану України.

Коли йтиметься про рухоме майно, то, крім транспортних засобів та історичних пам'яток, інші об'єкти не обов'язково мають включатися до переліку спадкового майна, який складається спадкоємцями і подається нотаріусу перед видачею свідоцтва про право на спадщину. Наприклад, коштовні речі, меблі тощо можуть бути включені до свідоцтва про право на спадщину, якщо нотаріусом вживатимуться заходи щодо охорони спадкового майна або між спадкоємцями виникне спір і вони зроблять опис усього майна, що належало спадкодавцю. В інших випадках до переліку спадкового майна та до свідоцтва про право на спадщину рухоме майно в основному не потрапляє. Тому таке майно практично не обкладається податком.

Загальний аналіз наведених у Законі України «Про податок з доходів фізичнихосіб  даних про оподаткування доходів, отриманих спадкоємцями (див. додатки № 51—53), свідчить, що держава явні і нічим не обґрунтовані переваги серед спадкоємців першого ступеня споріднення віддає другому з подружжя. Зрозуміти витоки такого пільгового режиму оподаткування важко. Апріорі можна припустити, що другий член подружжя вважається таким, що сприяв набуттю спадкодавцем певного майна. Але така гіпотеза, коли спадкодавець значно старшого віку, ніж другий із подружжя, не мо­же вважатися логічною. Більше того, подружжя може мати незначний час спільного проживання та ведення спільного бюджету, або ж, навпаки, вони можуть за шлюбним договором визначити режим роздільності майна, а тому  підстав вважати, що обидва з подружжя набували майно спільно, взагалі не буде. Проти такої гіпотези свідчить також інший аргумент - другий із подружжя має право на виділ належної йому частини спільного майна перед тим, як буде виділено спадкове майно.

Порівнюючи статуси другого з подружжя у законодавствах України та інших країн, помічаємо різні підходи. Так, у багатьох країнах світу другий із подружжя обмежується у правах на спадщину і його частка за­лежить від того, з якою чергою спадкоємців він закликається до спадкування.

Виходячи з принципу справедливості, автор не пропонує збільшити податки з другого з подружжя, а навпаки - вважає за доцільне зменшити по­датки з неповнолітніх дітей, осіб похилого віку і прирівняти їх у правах до другого з подружжя. В усякому разі, тут відчувається непослідовність за­конодавства. З одного боку, державою передбачається можливість перерозподіляти спадщину проти волі заповідача, якщо він обминув увагою спадкоємців, які мають право на обов'язкову частку, тобто непрацездат­них спадкоємців першої черги. При цьому у ЦК всі спадкоємці, які маютьправо на спадщину першої черги та за правом на обов'язкову частку, ма­ють рівні права, що не відповідає принципу обкладання податками з явни­ми перевагами другого з подружжя.

З іншого боку непрацездатні за віком або станом здоров'я громадяни повинні мати спеціальні пільги при отриманні спадщини, оскільки та­кий дохід має забезпечити їм достатній рівень життя при втраті году­вальника. За своєю суттю право на обов'язкову частку можна і слід сприймати як трансформацію аліментних обов'язків спадкодавця щодо утримання близьких родичів або другого з подружжя в право на обов'язкову частку.

Тому автор пропонує ввести ще один критерій для визначення подат­ку - це перебування спадкоємців на утриманні спадкодавця, тобто тут має констатуватися їх важкий матеріальний стан і в такому разі податкові ­ставки для згаданих осіб мають бути істотно зменшені або ліквідовані. Ця пропозиція відповідає логічній схемі: якщо у такого спадкоємця держа­вою буде забрано відповідний дохід, то у подальшому може виникнути ситуація, за якою сама держава матиме обов'язок такий дохід «компенсувати» через відсутність в утриманця засобів до існування, які не можуть бути ним отримані іншим шляхом. Виходить, що вчинятимуться зайві дії; спочатку спрямовані на «конфіскацію» частини спадщини у вигляді податку, а потім на надання такій особі засобів до існування.

На практиці виникає й інша проблема. Коли батьки спадкодавця пенсійного віку перебували в нього на утриманні і вони продовжують прожи­вати у будинку, який належав спадкодавцеві, то у більшості випадків во­ни не здатні оплатити податків. Відсутність коштів для оплати податків -це на сьогодні реалії сучасної юридичної практики. Змусити таких осіб отримати свідоцтво про право на спадщину ніхто не здатен.

Непослідовною є й ситуація, коли всі три категорії платників податку зобов'язані сплачувати податок у розмірі 13% при успадкуванні об'єкта комерційної власності. Згаданий вид спадкового майна хоча й належить до специфічного, але за своєю суттю не відрізняється від коштів, які знаходяться у банківських установах. Це положення можна пояснити тим, що комерційні папери є високоліквідні, а є такі, за якими дивіденди практично не виплачуються. Існують вклади у банківських установах, за якими виплачуються стабільні і високі відсотки, та є акціонерні підприємства, які взагалі нічого не виплачують. Тому принципової різниці між цими  видами спадкового майна, на наш погляд, не існує. Отож мотиви встановлення різних ставок податку залишаються не зовсім зрозумілими, якщо не брати до уваги банківське лобі.

Елемент прогресуючої ставки податку залежно від кількості  отримуваних спадкоємцем коштів, який стосується лише спадкоємців першого ступеня споріднення, виглядає також певним дисонансом, оскільки держава починає чомусь рахувати: а скільки ж ото спадкоємець отримає коштів? Відповідь на це запитання стосується лише цієї категорії осіб, і вони прирівнюються до інших, більш дальніх спадкоємців. Другого з подружжя з невідомих причин це положення не стосується. Складається враження,  що автори Закону не дуже поважають членів сім'ї першого ступеня споріднення, інакше таку дискримінацію близьких родичів пояснити важко.

Отже, з огляду на вищезазначене можна з упевненістю говорити, що

статус спадкоємця може залишатися за громадянином тривалий час. Так,за ч.13.3 Закону весь час, протягом якого громадянин отримуватиме доходи у вигляді плати за використання права інтелектуальної (промислової) власності спадкодавця, у тому числі у вигляді роялті, його доходи оподатковуватимуться за ставкою 13%. Зрозуміло, що таке становище може тривати навіть до смерті спадкоємця - платника податку. Тому можна і потрібно говорити про тимчасовий стан спадкоємця - платника податку, коли він єдиним платежем погашає податковий обов'язок, та постійний, коли платежі здійснюватимуться кожного разу при отриманні відповідної плати (доходу), передбаченої ч. 13.3 Закону.

Тому не зовсім можна погодитися з концепцією Є.І. Фурси, який поділяє спадкоємців лише на три види. Так, вчений вважає, що спадкоємці останнього виду - це фактичні спадкоємці, тобто особи, які вступили в уп­равління або володіння спадковим майном чи звернулися до нотаріуса з відповідною заявою про прийняття спадщини, але не отримали свідоцтва про право на спадщину і закінчує власну класифікацію спадкоємцями,які отримують статус власників. Проте, як бачимо з проведеного дослідження, спадкоємцями останнього (четвертого) виду є особи, які прийняли спадщину, але мають відповідні обов'язки перед державою щодо сплати податків саме через отриману ними спадщину і в них виникає постійний статус спадкоємців, коли вони отримають у спадок права інтелектуальної (промислової) власності спадкодавця. Якщо згаданий Закон і податок існуватимуть достатньо тривалий час, то наступні спадкоємці сплачуватимуть 30%, потім 45% тощо, до зникнення права на отримання спадщини, коли сплачуваний податок досягне 105 і більше відсотків, з чим важко погодитися . Виходить, що за рахунок податків держава може забрати власність у громадян, але згідно з Конституцією України право власності є непорушним.

        Характерною ознакою для встановлення ставки податку є правовий статус спадкодавця. Так, згідно з п. 13.2.3 при отриманні спадщини будь-яким спадкоємцем від спадкодавця-нерезидента дохід спадкоємця оподатковується за ставкою податку 26% . За такою самою ставкою оподаткову­ється отримуваний дохід у вигляді плати за використання права інтелектуальної (промислової) власності спадкодавця-нерезидента (ч. 13.3 Закону), тому наведені положення просто дублюють одне одного. Звідси випли­ває, що при створенні цього Закону окремі норми писалися непослідовно.

Викликає зауваження й визначення у законодавстві суб'єктів, які є платниками податків. Так, згідно з ч. 2.3 Закону, якщо платник податку помирає або визнається судом померлим чи безвісно відсутнім, то податок за останній податковий період справляється з активів такого платника по­датку (нарахованих на його користь доходів) при відкритті спадщини, з урахуванням обмежень, встановлених законом. Тобто у цій нормі мало б ітися про платника податку, а не про принципи нарахування податку у певних випадках, оскільки ст. 2 Закону має визначену назву: «Платники податку». Тому можна припустити, що зобов'язаними сплачувати подат­ки є померлі або визнані судом померлими та безвісно відсутні особи, ос­кільки ця норма інших суб'єктів не наводить, але таке положення не від­повідає нормам законодавства. Встановлення судом факту безвісної від­сутності не повинно породжувати обов'язку зі сплати податків, оскільки перехід права власності у цій ситуації не відбувається. Тут можна гово­рити лише про трансформацію обов'язку щодо сплати податків від особи до опікуна її майна.

Якщо порівняти положення ст. 2 та п. 4.2.14 Закону про те, що до скла­ду загального місячного оподатковуваного доходу включається дохід у вигляді вартості успадкованого майна, у межах, що підлягає оподаткуван­ню цим податком згідно з нормами ст. 13 цього Закону, то виходитиме, що отримані спадкодавцем доходи будуть обкладатися податком двічі: спо­чатку як доходи спадкодавця за ч. 2.3 Закону, а потім як дохід спад­коємця. Саме спадкоємці мають подавати декларацію про отримані спад­кодавцем доходи, але у Законі не зазначається, звідки вони мають отриму­вати такі відомості.

Отже, незважаючи на велику кількість змін, внесених до Закону Ук­раїни «Про податок з доходів фізичних осіб» протягом 2004 p., можна прогнозувати, що його дія щодо спадкоємців викличе істотні проблеми.

Так, попри те, що за ст. 22 Закону (Прикінцеві положення) дія ст. 13 на­бирала чинності з 1 січня 2005 p., її почали застосовувати раніше. Але та­ка практика суперечить загальним положенням Цивільного кодексу. Час­тиною 5 ст. 1268 ЦК передбачено, що незалежно від часу прийняття спад­щини вона належить спадкоємцеві з часу відкриття спадщини. Так, після смерті осіб, дата смерті яких встановлена до 1 січня 2005 p., податкимають сплачуватися за попереднім законодавством.

Взагалі сплачувати податки мають лише ті особи, право на спадщину яких підтверджене відповідним свідоцтвом про право на спадщину, оскільки до отримання такого свідоцтва вони не можуть офіційно вважа­тися спадкоємцями і, зокрема, можуть бути усунені від спадкування (ст. 1224 ЦК).

Виходячи з правовідносин, регламентованих ЦК, автор вважає, що не охоплено податковим обов'язком відказоодержувачів, оскільки вони формально не вважаються спадкоємцями, але за ст. 1238 ЦК за заповідальним відказом їм можуть бути передані у власність або за іншими речовими пра­вами майнові права або речі. Тому заповідачу достатньо назвати особу у заповіті не спадкоємцем, а відказоодержувачем і обов'язок щодо сплати податку у такої особи не виникатиме, оскільки відказоодержувачі у За­коні «Про податок з доходу фізичних осіб» не згадуються.

Згідно із Законом «Про податок з доходу фізичних осіб» практично всі об'єкти мають бути оподатковані. Але державою не враховано особливос­тей спадкування та цивільно-правових угод, оскільки зроблений у Законі перелік свідчить про всі види майна, але не майнових прав. У цьому зв'яз­ку доцільно продумати і потенційно можливі схеми залишення спадщини певним спадкоємцям з урахуванням умов оподаткування. Так, автор про­понує нову схему, яка дозволить уникнути оподаткування і передати спад­коємцям усі права на майно.

Припустимо, громадянину А. належить на праві власності квартира. Для того, щоб уникнути її оподаткування можна заповісти цю квартиру державі, а за спадкоємцем - фізичною особою залишити право на користу­вання, володіння, а можливо, й на приватизацію квартири. Після смерті гр. А квартира перейде до власності держави, але буде обтяжена правами спадкоємців, які можуть користуватися нею, а також отримати її у влас­ність не сплачуючи значних податків, адже загальновідомо, що привати­зація відбувається на платній і безоплатній основах. Держава ж не буде стягувати із себе податків, оскільки такий випадок слід було б вважати па­радоксом.

Опоненти можуть поставити запитання, чи може держава відмовитися від прийняття спадщини. Вважаємо, що держава не може відмовлятися від отримання навіть такої спадщини. Більше того, для реалізації права на відмову треба, щоб згоду на відмову давав повноважний орган. У цьо­му зв'язку постане питання, хто з керівництва державою уповноважений це здійснити. Здається, що таким органом має стати Верховна Рада Ук­раїни, яка уповноважена приймати рішення від імені народу України, зрозуміло, що прийняте рішення має підписувати Президент. Фінансові органи держави уповноважені лише приймати спадщину, а не відмовля­тися від неї. Територіальні громади отримують відумерлу спадщину, а не приймають рішення від імені держави. Тому можна прогнозувати, що та­кий варіант звільнення від оподаткування спадкового майна реально можливий.

Крім того, за наведеною схемою залишатиметься у запасі варіант спад­кування за законом, якщо держава в особі уповноваженого органу відмо­виться від прийняття спадщини.

Отже, можна вважати, що така схема спадкування гарантовано допус­кає звільнення спадкоємця від сплати податку, якщо він належить до пер­шої черги спадкоємців за законом. Зрозуміло, що нотаріус має дбати про інтереси особи та повідомити заповідачу про такий спосіб передачі майна.

Якщо спадкодавець формально залишить майно в управління юридич­ній особі, а отримання відповідних доходів встановить за фізичною осо­бою, то за буквальним аналізом ЦК ні юридична особа, ні спадкоємці сплачувати податків за отримане майно не повинні, оскільки формально воно їм не належатиме, а отримувані доходи не підпадають під умови оподатку­вання, які встановлені при спадкуванні.

Тому вважаємо, що деякі занадто винахідливі особи намагатимуться будь-яким чином уникнути сплати високих податків. Одним із способів та­кого уникнення може стати не відкриття спадщини і її «неприйняття-тобто за відсутності свідоцтва про смерть громадянина спадщину не буде відкрито, а за відсутності заяви особи про видачу свідоцтва про право на спадщину нотаріус не може змусити спадкоємців отримувати відповідне свідоцтво. Отже, громадяни будуть звертатися за свідоцтвом лише у тих випадках, коли будуть до цього змушені певними обставинами. Наприк­лад, коли спадкоємці не дійдуть згоди щодо розподілу спадщини, то звер­нуться до суду, а не до нотаріуса. На підставі рішення суду вони здатні здійснювати свої права, оскільки рішення суду має більшу юрисдикційну силу. Тоді доцільно зобов'язати суд надсилати відповідні повідомлення до податкових установ про отримання спадщини певними спадкоємцями, але як це буде реалізовуватися на практиці, покаже лише час.

Тому автор не погоджується з принципом високих податків на спадщи­ну, оскільки це положення змушуватиме громадян та юридичних осіб уникати їх сплати.

Наведений розрахунок податку може бути ускладнений, якщо спадкоємцем є іноземець. Так, Законом України «Про податок з доходів фізич­них осіб» встановлено також спеціальні вимоги щодо оподаткування до­ходів, що виплачуються фізичним особам - нерезидентам.

Відповідно до підпункту в) ч. 2 п. 1.3 статті 1 Закону, доходи у вигляді інвестиційного прибутку від здійснення операцій з цінними паперами о: корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, с со­мах, належать до доходів із джерелом походження з України.

Підпунктом 9.11.1 п. 9.11 ст. 9 Закону передбачено, що доходи з джере­лом їх походження з України, що нараховуються (виплачуються, наді­ються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню.

Як встановлено підпунктом 9.11.3 п. 9.11 ст. 9 Закону, якщо доходи джерелом їх походження з України виплачуються нерезиденту резидентом, то такий резидент вважається податковим агентом такого нерезидента щодо таких доходів. Згідно з п. 6.3 ст. 6 Закону ставка податку від до­ходів, нарахованих на користь нерезидентів - фізичних осіб, становить подвійний розмір ставки, визначеної пунктом 7.1 цієї статті. Зазначені ставка з 1 січня 2004 р. до 31 грудня 2006 р. складає 13%. Отже, ставкаподатку від доходів, нарахованих на користь нерезидентів - фізичних осіб становить 26%.

Тому для встановлення того, чи повинен утримуватися суб'єктом підприємницької діяльності податок з громадянина України з суми інвести­ційного прибутку, слід визначити, резидентом якої держави він визнається відповідно до положень Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Відповідно до підпункту 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону «фізична особа - ре­зидент - фізична особа, яка має місце проживання в Україні».

У разі, якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, то вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

Якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходженняцентру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживан­ня членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення цього підпункту, фізична особа вва­жається резидентом, якщо вона є громадянином України. Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому цим Законом, або її реєстрація як само зайнятої особи.

Підпунктом 9.6.2п.9.бст.9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» визначено, що «інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що розраховується виходячи з суми витрат, понесених у зв'язку з придбанням такого активу.

Зверну увагу й на те, що російські законотворці відійшли від обкладання спадщини податками, оскільки вважають, що для конкретної особи плата за отримання спадщини занадто велика, а для бюджету– мізерна. Така  позиція російських депутатів є зрозумілою. Зокрема, депутати є, як правило, достатньо заможними громадянами і думають про своїх нащадків. Але їх підрахунки стосувалися спадкування незначних за обсягом спадщин. Якщо в Російській Федерації вже існують мільярдери, то податки  з таких спадщин будуть вимірюватися на рівні бюджету невеликих міст, тому такі підрахунки не завжди є відповідними потенційним податкам.

 

Отже, питання оподаткування доходів фізичних осіб, отриманих при спадкуванні, заслуговують на увагу і чекають подальшого дослідження з метою вироблення оптимальних способів їх підрахунку, а також обґрунтованих  ставок податку.

Розділ V Матеріальні та процесуальні аспекти охорони спадкових прав у нотаріальному порядку