4.6. Учет затрат на ремонт основных средств

В соответствии с ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина РФ от 12.12.06 № 147н, восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации, реконструкции.

Для поддержания основных средств в рабочем состоянии их периодически ремонтируют. Ремонт позволяет сокращать простои, увеличивает срок службы основных средств.

В зависимости от объема и периодичности выполняемых работ различают три вида ремонтов: текущий; средний; капитальный.

Текущий ремонт – профилактический ремонт, который производят систематически для сохранения основных средств от преждевременного физического износа (один раз в квартал).

Средний ремонт – ремонт по частичной разборке и замене части основных деталей (один раз в год).

Капитальный ремонт – ремонт основных средств, который предполагает замену большого числа изношенных деталей на новые (один раз в несколько лет). Любой ремонт делается с целью – подержать основные средства в рабочем состоянии. При этом ни один из перечисленных ремонтов никак не улучшает технических характеристик, не изменяет назначение и не придает новых качеств отремонтированным объектам. В НК РФ средства, истраченные на текущий, средний и капитальный ремонт, включаются в состав прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. Сделать это можно в том квартале, в котором данный ремонт был произведен (п. 1 ст. 260 НК РФ).

Ремонты могут осуществляться на предприятии двумя способами:

– хозяйственным – силами собственного ремонтного цеха;

– подрядным – силами сторонних ремонтных организаций (подрядчиков).

Отражение в бухгалтерском учете. Затраты на ремонт объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому они относятся. При необходимости организации для обеспечения равномерности включения затрат на ремонт в себестоимость продукции (работ, услуг) могут создавать ремонтный фонд (резерв), с отчислением в него средств по утвержденным ими на пятилетие нормативам.

Затраты, производимые на ремонт основных средств, отражаются в соответствующих первичных документах по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за работы по капитальному и другим видам ремонта.

Затраты по законченному ремонту основных средств, осуществляемые:

подрядным способом отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета, на котором аккумулируются указанные затраты в корреспонденции со счетами учета расчетов;

хозяйственным способом – по дебету счета учета издержек производства (обращения) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат» (п. 75 Методических указаний).

Организации могут создавать резерв на ремонт основных средств в соответствии с учетной политикой и на основании графика проведения ремонта конкретных основных средств.

По статье «Расходы будущих периодов» группы статей «Запасы» отражается сумма расходов, признанных в бухгалтерском учете в соответствии с установленным порядком, но не имеющих отношения к формированию затрат на производство продукции (работ, услуг) отчетного периода. К таким расходам, в частности, относятся расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств (по организациям, не образующим в установленном порядке резерва на ремонт основных средств), расходы на рекламу, подготовку кадров и т.п.».

Рассмотрим варианты учета и финансирования затрат на проведение ремонта основных средств.

Вариант 1. Затраты на ремонт могут относиться на себестоимость того отчетного периода, в котором были проведены ремонтные работы. Данный вариант отражения в учете затрат на ремонт наиболее распространен сегодня; особенно он приемлем на малых предприятиях с небольшим удельным весом в имуществе основных средств с незначительной степенью износа.

Вариант 2. Создание ремонтного фонда, который, как правило, создается на крупных предприятиях с большим количеством основных средств для финансирования особо сложных видов ремонта на ряд лет; необходимо отметить, что в настоящее время экономическая целесообразность создания ремонтного фонда стала значительно менее актуальной в связи с инфляционными процессами.

Согласно п. 2 ст. 324 НК РФ расчет максимального размера ремонтного фонда осуществляется следующим образом:

- сначала определяется средняя величина расходов по ремонту основных средств за три предыдущих года;

- затем эту сумму делят на четыре равные части;

- полученную сумму увеличивают за счет отчислений на предстоящие течение нескольких лет сложные и дорогие виды капитального ремонта, которые не осуществлялись в предыдущие годы (на основании графика капремонтов и их смежной стоимости).

Пример. ООО «Актив» решило создать ремонтный фонд на 2007 г. В 2004-2006гг. предприятие истратило на ремонт 6900000 руб. Предельная сумма резерва на ремонты в 2007г. составляет:

6900000 руб. / 3 года = 2300000 руб.

У ООО «Актив» отчетные периоды по налогу на прибыль – I квартал, полугодие и 9 месяцев. Значит, 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2007г. бухгалтер может отчислять в резерв по 575000 руб. (2300000/4).

По графику капремонтов ООО «Актив» планирует в 2008г. провести капремонт производственного оборудования. Сметная стоимость этого ремонта 800000 руб.

Резервирование средств на капремонт оборудования будет производиться в течение 2007-2008гг. ежеквартально на эти цели ООО «Актив» будет направлять по 100000 руб. (800000 руб. / 2 года / 4 кв.). За 2007г. отчислят в резерв 400000 руб. (100000 руб. * 4 кв.).

Общая сумма ремонтного фонда, созданного в 2007г., составит: 2300000 руб. + 400000 руб. = 2700000 руб.

А размер ежеквартальных отчислений в 2007г. равен 675000 руб. (2700000 руб. / 4кв.)

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
Проведение ремонта хозяйственным способом:
Отражена стоимость израсходованных на проведение ремонта материалов	20, 23 …	10
Начислена зарплата рабочим за проведение ремонта	20, 23 …	70
Произведены отчисления единого социального налога с начисленной зарплаты	20, 23 …	69
Выполнение работ по ремонту сторонней организацией:
Отражена задолженность за выполненные ремонтные работы	20, 23 …	60
Отражен НДС на основании первичных документов	19	60
Оплачен счет сторонней организации	60	51
Предъявлен к возмещению из бюджета НДС	68	19

Учет ремонтного фонда должен осуществляться на субсчете «Ремонтный фонд» счета 96 «Резервы предстоящих расходов», так как источником его формирования выступают текущие издержки производства или обращения.

При этом по дебету счетов учета текущих затрат и кредиту счета 96 отражается создание ремонтного фонда, по дебету счета 96 в корреспонденции с кредитом счетов учета ресурсов отражаются фактические затраты на осуществление ремонта.

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
Отражены отчисления в ремонтный фонд	20, 23 …	96
Отражена стоимость фактически выполненных сторонней организацией ремонтных работ	96	60
Отражен НДС на основании первичных документов	19	60
Оплачен счет за выполненные ремонтные работы	60	51
Предъявлен к возмещению из бюджета НДС	68	19

Вариант 3. Фактические затраты на ремонт постепенно накапливаются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» с кредита ресурсных счетов; после окончания работ по специальному расчету предприятия расходы будущих периодов относятся с кредита счета 97 в дебет счетов учета затрат.

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
Стоимость ремонта, выполненного сторонней организацией, отражена в составе расходов будущих периодов	97	60
Отражен НДС на основании первичных документов	19	60
Оплачен счет подрядчика за произведенные ремонтные работы	60	51
Предъявлен к возмещению из бюджета НДС	68	19
Стоимость ремонтных работ отнесена на соответствующие счета учета затрат	20, 23	97

На конец года резерв на ремонт основных средств закрывается (ст. 324 НК РФ). Неиспользованную сумму резерва на 31 декабря следует отнести на прочие доходы организации (п. 7 ст. 250 НК РФ). На остатке могут находиться только суммы накоплений на особо сложные и дорогие виды капитального ремонта. Их в доходы включать не нужно.