1. Расходы на управление предприятием:

– заработная плата аппарата управления предприятия;

– перемещения и командировки;

– содержание военизированной и сторожевой охраны, пожарной команды;

– прочие расходы.

2. Общехозяйственные расходы:

– содержание прочего общехозяйственного персонала;

– содержание и текущий ремонт зданий, сооружений, инвентаря общезаводского назначения;

– амортизация основных средств;

– проведение опытов, испытаний, исследований, содержание общезаводских лабораторий, расходы на рационализацию и изобретения;

– охрана труда и техника безопасности;

– подготовка, переподготовка и повышение квалификации кадров предприятия;

– организация набора рабочей силы;

– прочие расходы.

3. Налоги, сборы и отчисления.

– налоги, сборы, прочие обязательные отчисления и затраты.

4. Непроизводительные расходы:

– потери от простоев;

– потери от порчи материалов и продукции при хранении и транспортировке на предприятии;

– недостача материалов и продукции на складах предприятия (за вычетом излишков);

– надбавки за вычетом скидок по косинусу «фи»;

– прочие непроизводительные расходы.

Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов

Списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов на счета учета затрат (вариант 1). При варианте 1 списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов производится по одним и тем же правилам, поэтому далее будем говорить в целом о списании косвенных (накладных) расходов.

Предприятие должно решить для себя, будут ли косвенные расходы распределяться только на готовую продукцию или также и на остатки незавершенного производства.

Поясним на примере, насколько важно осмыслено подойти к выбору приемлемого метода. Допустим, фирма оказывает информационно-консультационные услуги. При этом в каком-то квартале складывается такая ситуация, что несколько крупных договоров находятся в незавершенном состоянии, кроме того, оказано несколько разовых консультаций, другой продажи не было. Если учетная политика этой организации предписывает списывать накладные расходы на выполненные работы, в нашем случае – это разовые консультации, то такая фирма в данном отчетном периоде получит скорее всего убыток. Причем в целях налогообложения на сумму убытка следует доначислить налог на прибыль. А в том периоде, когда крупные договора будут закрыты, на их себестоимость приходится только сумма косвенных расходов соответствующего квартала. Следовательно, полученная прибыль и начисленный на эту сумму налог окажутся завышенными. Очевидно, что избежать таких перекосов было бы возможно в случае распределения косвенных расходов по всем объектам, учтенным на 20-м счете, в том числе и на незавершенные работы.

Правильное ведение учета предполагает, что на 20 счете собираются прямые затраты раздельно по каждому объекту калькулирования, т.е. по каждому виду (единице) – продукции, работ, услуг. Далее наша задача – распределить по этим объектам косвенные расходы таким образом, чтобы полученная в результате себестоимость оказалась максимально приближенной к реальной. Сумма расходов, учтенная на счетах 25 и 26, расчетным путем распределяется по объектам калькулирования, затраты по которым собраны в этом периоде на счете 20,23 при необходимости.

На практике применяется несколько способов распределения косвенных расходов между видами продукции, работ, услуг.

Базой для распределения могут служить: заработная плата производственных рабочих; затраты на обработку без стоимости материалов; прямые затраты; сметные (нормативные) ставки по коэффициентно-машинным часам работы оборудования; количество отработанных рабочими человеко-часов; масса или объем выработанной продукции.

Предприятие самостоятельно выбирает базу для распределения производственного процесса и прочих технологических и организационных особенностей. Выбранный метод должен быть обязательно отражен в приказе об учетной политике предприятия.

Пример. Производственное предприятие выпускает несколько видов продукции. В учетной политике зафиксировано, что косвенные расходы распределяют на готовую продукцию пропорционально прямым затратам. В отчетном периоде прямые расходы, учтенные по дебету счета 20 составили 20000 руб., в том числе:

на продукцию А 7000 руб.

на продукцию Б 8000 руб.

на незавершенную продукцию 5000 руб.

Таким образом, всего прямые затраты на готовую продукцию: 15000 руб.

Косвенные расходы периода составили 30000 руб.

В конце отчетного периода косвенные расходы распределяются по видам продукции.

Доля, приходящаяся на продукцию А: 30000 · 7000 : 15000 = 14000 (руб.);

на продукцию Б: 30000 · 8000 : 15000 = 16000 (руб.):

Суммы накладных расходов в конце отчетного периода относятся на счет 20 и включаются в себестоимость соответствующего вида продукции:

Дебет 20 Кредит 26 (25) 14000 руб. – списаны общехозяйственные (общепроизводственные) затраты по продукции «А»;

Дебет 20 Кредит 26 (25) 16000 руб. – списаны общехозяйственные (общепроизводственные) затраты по продукции «Б».

При большой номенклатуре выпускаемых изделий или большом количестве заказов расчеты по распределению накладных расходов становятся очень трудоемкими.

Нередко на предприятиях применяется так называемый «котловой» метод учета затрат. При этом на счете 20 отсутствует разделение расходов по объектам калькулирования себестоимости. А косвенные расходы списываются в конце периода с кредита счетов 25,26 в дебет счета 20 одной проводкой так же без распределения по единицам продукции, работ, услуг. В этом случае бухгалтер не может проследить результаты каждой финансово-хозяйственной операции. Возможна ситуация, когда убыток от одной сделки перекрывается прибылью от другой. При этом получается общий положительный результат. Однако убыток, как известно, возникает в том случае, если полная фактическая себестоимость продукции оказалась больше выручки, полученной от ее продажи. В целях налогообложения и убыток, и прибыль должны определяться отдельно по каждой операции. Следовательно, и распределение косвенных расходов должно производиться пообъектно.

Предприятия, имеющие несколько видов деятельности с различными ставками налогообложения прибыли, должны распределять общехозяйственные и общепроизводственные расходы пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме.

Распределение косвенных расходов пройдет в два этапа. Сначала необходимо пропорционально выручке распределить косвенные расходы по видам деятельности с разными ставками налога – именно этот этап регламентирует глава 25 НК РФ. Дальнейшее распределение накладных расходов внутри отдельного вида деятельности производится по каждому объекту калькулирования себестоимости предприятия, то есть пропорционально прямым затратам, основной зарплате, выручке и т.д.

Пример. Фирма имеет льготу по издательской деятельности, кроме того, осуществляется торгово-закупочная деятельность, прибыль по которой облагается налогом в обычном порядке. Общий объем продажи, отраженный по кредиту счета 90, составил за месяц 500 000 руб., в том числе по издательской деятельности выручка составила 10 000 руб., остальная сумма 490 000 руб. приходится на торгово-закупочную. Общая сумма накладных расходов (обороты по дебету счета 26) за этот период составила 100 000 руб.

Распределение накладных расходов между видами деятельности будет следующим:

10 000 · 100 000 : 500 000 = 2 000 (руб.) – приходится на издательскую деятельность;

490 000 · 98 000 : 500 000 = 98 000 (руб.) – приходится на торгово-закупочную деятельность.

Далее полученные таким образом суммы косвенных расходов должны быть поделены внутри каждого вида деятельности по наименованиям печатной и товарной продукции пропорционально той базе, которая утверждена в учетной политике.

Затраты, учтенные на счетах 25 и 26, - это фактические расходы по оплате поставщикам.

Списание общехозяйственных расходов на счет продажи (вариант 2) Общехозяйственные расходы «…в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 90 «Продажи» в порядке, регулируемом соответствующими нормативными актами. Практически это означает, что в конце месяца делается следующая запись:

Дебет 90 Кредит 26 – списаны общехозяйственные расходы.

Бухгалтер имеет заманчивую перспективу закрыть счет 26 в конце месяца одной проводкой. Причем нормативные документы не предписывают распределять списанные в дебет счета 90 общехозяйственные расходы по объектам калькулирования.

Рассмотрим сложные моменты, которые таит в себе этот простой, на первый взгляд, метод.

Во-первых, обращаем внимание на условно-постоянный характер расходов, которые возможно списать с 26-го счета таким образом. Небольшие предприятия нередко используют для учета затрат только два синтетических счета: счет 20 для прямых, счет 26 –для всех остальных. Таким образом, у организаций возникает необходимость подразделения общехозяйственных расходов на две части: условно-переменную и условно-постоянную.

Среди расходов, относимых в разряд общехозяйственных, существует ряд затрат, величина которых либо меняется в зависимости от объемов производства, либо значительно колеблется в различные периоды времени. Так, например, оплата услуг сторонних организаций – банков, страховых обществ, аудиторских, юридических и других подобных организаций – носит чаще всего неравномерный характер и подлежит отнесению к условно-переменным расходам. Сюда же следует включить такие разовые расходы, как оплата сертификации и лицензирования продукции. Многие непроизводственные расходы носят непредвиденный или чрезвычайный характер, то есть являются по сути переменными: оплата простоев по внутренним причинам персонала организации, заработная плата которого учитывается на счете 26; плата за перерасход лимитов электроэнергии, газа, воды и т.п.; выплаты работникам, высвобождаемым с предприятия в связи с реорганизацией, сокращением штатов и др.

Возможно, выделение 2-х субсчетов на счете 26 для отдельного учета условно-переменных и условно-постоянных расходов.

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ. Счет 26 «Общехозяйственные расходы».

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на производство и продажу, подразделяются (при методе начисления) на: прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся:

материальные затраты, определяемые в соответствии с НК РФ;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением прочих расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.