16.3. Бухгалтерский учет и отчетность при реорганизации и ликвидации предприятий

Динамика развития экономических отношений требует от участников рынка определенной гибкости и способности реагировать на изменение экономической ситуации, используя различные гражданско-правовые институты, одним из которых является реорганизация юридических лиц.

Реорганизация - это прекращение или иное изменение правового положения юридического лица, влекущее переход прав и обязанностей от одного юридического лица к другому. Иначе говоря, в результате реорганизации деятельность реорганизованного юридического лица продолжают другие юридические лица.

Виды реорганизации. Реорганизация проводится в соответствии с одной из предусмотренных Гражданским кодексом РФ (далее - ГК РФ) форм. Статьями 57 и 58 ГК РФ определены пять форм реорганизации юридического лица:

- слияние - два и более юридических лиц превращаются в одно новое, к которому переходят все права и обязанности прежних юридических лиц, а последние, в свою очередь, прекращают существование;

- присоединение - одно или несколько юридических лиц присоединяются к другому. При присоединении прекращается присоединяемое юридическое лицо (или несколько лиц), а лицо, к которому присоединяются, приобретает в дополнение к своим правам и обязанностям права и обязанности присоединяемого лица (лиц);

- разделение - юридическое лицо делится на два или более юридических лиц. Разделение юридического лица влечет его прекращение и переход его прав и обязанностей к вновь возникшим юридическим лицам. При этом объем прав и обязанностей, переходящих к каждому возникшему юридическому лицу, определяется в разделительном балансе;

- выделение - из состава юридического лица выделяются одно или несколько юридических лиц. В этом случае юридическое лицо, из которого произошло выделение, продолжает существовать. Объем прав и обязанностей оставшегося юридического лица и выделившихся лиц определяется в разделительном балансе;

- преобразование - юридическое лицо одного вида трансформируется в юридическое лицо другого вида (например, производственный кооператив преобразуется в акционерное общество). При преобразовании все права и обязанности юридического лица полностью переходят к преобразованному юридическому лицу. Суть преобразования в том, что реорганизуемое юридическое лицо прекращает свое существование, но при этом возникает новое юридическое лицо с тем же составом участников. Перераспределения имущества при этом не происходит.

В зависимости от конкретных причин и целей реорганизация может осуществляться в добровольном или принудительном порядке.

Правопреемство - это переход от одного лица (субъекта права) к другому прав и обязанностей или отдельных прав, который может осуществляться в силу закона, договора или других юридических оснований. Правопреемство - важнейший институт гражданского права, призванный гарантировать стабильность хозяйственных отношений субъектов права.

Одним из основных признаков реорганизации является универсальное правопреемство вновь возникших и измененных юридических лиц. При этом к преемнику переходят имущественные и исключительные права, а также имущественные обязанности.

При проведении реорганизации главным, пожалуй, является вопрос об объеме прав и обязанностей, переходящих от реорганизованного юридического лица к его правопреемнику. В результате реорганизации права и обязанности реорганизованных юридических лиц могут переходить:

а) в полном объеме - только к одному правопреемнику (при слиянии, присоединении и преобразовании);

б) в полном объеме, но к нескольким правопреемникам в соответствующих частях (при разделении);

в) частично как к одному, так и к нескольким правопреемникам (при выделении).

Правопреемство при реорганизации осуществляется при помощи двух основных документов - разделительного баланса и передаточного акта (ст.58 ГК РФ). По разделительному балансу права и обязанности реорганизованного юридического лица переходят к вновь возникшим юридическим лицам при выделении и разделении. При слиянии, присоединении и преобразовании организации составляется передаточный акт.

Как передаточный акт, так и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами (ст.59 ГК РФ). То есть в передаточном акте и разделительном балансе должны содержаться сведения о всех обязательствах долгового характера, а также всех правах требования, передаваемых реорганизуемым юридическим лицом своему правопреемнику, с обязательным указанием (подробной балансовой расшифровкой) числящихся по каждому кредитору и должнику денежных сумм. Поэтому составлению разделительного баланса или передаточного акта должна предшествовать обязательная инвентаризация имущества и денежных обязательств реорганизуемого юридического лица, предусмотренная п.27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

По общему правилу, закрепленному в п.4 ст.57 ГК РФ, реорганизация юридического лица считается совершенной и соответственно влечет определенные правовые последствия с момента, когда была произведена государственная регистрация вновь созданного юридического лица. Исключение составляет лишь случай присоединения, которое, как уже упоминалось, предполагает, что из двух и более юридических лиц сохраняется одно. В отношении такого случая реорганизации Гражданским кодексом РФ предусмотрено, что переход прав и обязанностей наступает в момент совершения соответствующей записи о прекращении присоединенного юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц.

Таким образом, при слиянии, выделении, преобразовании и разделении права и обязанности (полностью или в части, определенной в разделительном балансе или передаточном акте) реорганизованного юридического лица переходят к вновь образованному юридическому лицу в день его государственной регистрации. А при присоединении - в день совершения в Едином государственном реестре записи о прекращении реорганизованного юридического лица.