13.2.3.7.1.1. Бюджетный учет отпускных в казенных учреждениях с 2011 г.

Примечание

Рассмотренный в настоящем разделе порядок бюджетного учета отпускных распространяется также на государственные и иные органы власти, получателей (распорядителей, главных распорядителей) бюджетных средств, финансовые органы, органы, осуществляющие кассовое обслуживание бюджетов, и бюджетные учреждения, в отношении которых не принято решение о предоставлении им субсидий в соответствии с п. 1 ст. 78.1 БК РФ (п. 4 Приказа N 162н, п. 1 Инструкции N 162н).

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина России от 21.12.2011 N 180н, на подстатью 211 "Заработная плата" КОСГУ относятся расходы по оплате:

- ежегодных отпусков;

- компенсаций за неиспользованный отпуск;

- дополнительного оплачиваемого отпуска гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС;

- отпусков за период обучения работников, направленных на профессиональную подготовку, повышение квалификации или обучение другим профессиям.

Суммы начисленных отпускных и компенсаций за неиспользованные отпуска отражаются по дебету счетов 0 401 20 211 "Расходы по заработной плате", 0 106 34 340 "Увеличение вложений в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения", 0 109 61 211 "Затраты на заработную плату в себестоимости готовой продукции, работ, услуг", 0 109 71 211 "Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг в части заработной платы", 0 109 81 211 "Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части заработной платы", 0 109 91 211 "Издержки обращения в части заработной платы" и кредиту счета 0 302 11 730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате" (абз. 2 п. 102 Инструкции N 162н).

В качестве первичного учетного документа для расчета среднего заработка при определении суммы отпускных применяется записка-расчет об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и в других случаях (ф. 0504425) (Приказ N 173н).

ПРИМЕР

расчета отпускных

Ситуация

Работнику казенного учреждения А.Ю. Никифорову предоставлен очередной отпуск с 18 апреля 2012 г. продолжительностью 28 календарных дней.

В расчетном периоде (с апреля 2011 г. по март 2012 г.) А.Ю. Никифорову предоставлялся очередной отпуск (с 1 июля 2011 г.) продолжительностью 28 календарных дней. Кроме того, в ноябре 2011 г. работник был на больничном (с 11 по 22 ноября).

Начисленная заработная плата за расчетный период составила 220 000 руб. В учреждении установлена пятидневная рабочая неделя. Отпускные выплачены из кассы.

Поскольку на период отпуска работника приходится два праздничных дня - 1 и 9 мая (ст. 112 ТК РФ), они в дни отпуска не включаются, а отпуск продлевается по 17 мая 2012 г.

Решение

В расчетном периоде десять полностью отработанных месяцев и два не полностью отработанных месяца.

1. Определяем количество календарных дней в полностью отработанных месяцах расчетного периода. Оно составит 294 (29,4 x 10 мес.).

2. Определяем количество календарных дней в не полностью отработанном месяце расчетного периода - в июле.

А.Ю. Никифоров в июле находился в отпуске и отработал 1 день (29 июля 2011 г.). Количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в данном месяце, равно 3 (1 день (29 июля) + 2 дн. (с 30 по 31 июля)).

Таким образом, количество учитываемых в расчете календарных дней в июле составит 2,85 (29,4 / 31 день x 3 дн.).

3. Определяем количество календарных дней в не полностью отработанном месяце расчетного периода - в ноябре.

А.Ю. Никифоров болел с 11 по 22 ноября 2010 г. и отработал в ноябре 13 дней. Количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в данном месяце, равно 18 (10 дн. (с 1 по 10 ноября) + 8 дн. (с 23 по 30 ноября)).

Таким образом, количество учитываемых в расчете календарных дней в ноябре составит 17,64 (29,4 / 30 дн. x 18 дн.).

4. Определяем количество календарных дней в расчетном периоде. Оно составит 314,49 (294 дн. + 2,85 дн. + 17,64 дн.).

5. Определяем средний дневной заработок. Он равен 699,55 руб. (220 000 руб. / 314,49 дн.).

6. Определяем сумму отпускных. Она составит 19 587,40 руб. (28 дн. x 699,55 руб.).

В апреле 2012 г. в бюджетном учете отражаются следующие операции.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Начисление работнику суммы отпускных	КРБ 1 401 20 211	КРБ 1 302 11 730	19 587,40	Записка- расчет
Удержание НДФЛ из суммы отпускных (19 587,40 x 13%)	КРБ 1 302 11 830	КРБ 1 303 01 730	2 546	Регистр налогового учета (налоговая карточка)
Выплата сумм отпускных из кассы учреждения (19 587,40 - 2546)	КРБ 1 302 11 830	КИФ 1 201 34 610	17 041,40	Расходный кассовый ордер

Если работнику в расчетном периоде производились выплаты по разным кодам бюджетной классификации, то эти выплаты учитываются отдельно при расчете среднего дневного заработка и, соответственно, сумм отпускных. При этом общая сумма отпускных будет равна сумме всех отпускных, рассчитанных отдельно по каждому КБК.

В заключение отметим следующее. Лимиты бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенные в установленном порядке до казенных учреждений, не облагаются налогом на прибыль на основании пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Однако иногда отпускные выплачиваются (полностью или частично) за счет средств от приносящей доход деятельности. В этом случае, по мнению контролирующих органов, часть отпускных (начисленных в рамках приносящей доход деятельности), приходящаяся на следующий месяц, уменьшает налогооблагаемую прибыль того периода, за который они начислены, а не того периода, в котором они начислены (Письма Минфина России от 12.05.2010 N 03-03-06/1/323 (п. 1), от 22.04.2010 N 03-03-06/1/288, от 28.03.2008 N 03-03-06/1/212, от 04.09.2007 N 03-03-06/1/641, от 20.08.2007 N 03-03-06/2/156, УФНС России по г. Москве от 25.08.2008 N 20-12/079463).

С мнением финансистов можно не согласиться, поскольку отпускные (п. 7 ст. 255 НК РФ) относятся к периоду, в котором они начислены (п. 4 ст. 272 НК РФ), чему есть подтверждение в арбитражной практике (Постановления ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4219-09, ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9111/08-С3, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.12.2008 N Ф04-7507/2008(16957-А46-15)).

Вместе с тем имеются судебные решения, поддерживающие позицию контролирующих органов (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.11.2007 N А56-39310/2006).