16. Бухгалтерский учет доходов, расходов и финансового результата

16.1. Экономическая сущность, классификация, цель, задачи и принципы бухгалтерского учета доходов и расходов банка. Условия признания доходов и расходов

Основными экономическими показателями, определяющими финансо- вый результат банка, являются доходы и расходы банка, на основании которых можно рассчитать банковскую прибыль на определенную дату, рентабельность банковской деятельности. В Инструкции по признанию в бухгалтерском учете доходов и расходов в Национальном банке Респу­блике Беларусь и банках Республики Беларусь, утвержденной постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 30 июля 2009 г. № 125, дано определение понятий доходов и расходов банка.

Доход банка - это увеличение экономических выгод в течение отчетного периода (в форме увеличения активов и (или) уменьшения обязательств), которое ведет к увеличению собственного капитала Национального банка, Панка, не связанному с вкладами акционеров (собственников), за исключе­нием результатов переоценки активов и обязательств (основных средств, незавершенного строительства и неустановленного оборудования, немате­риальных активов, ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, от­дельных инструментов хеджирования, прочих статей бухгалтерского ба­ланса), которые согласно законодательству признаются в бухгалтерском учете непосредственно в собственном капитале.

Расход банка - это уменьшение экономических выгод в течение отчетно­го периода (в форме уменьшения активов и (или) увеличения обязательств), которое ведет к уменьшению собственного капитала Национального банка, Панка, не связанному с его распределением между акционерами (собствен­никами), за исключением результатов переоценки .активов и обязательств (основных средств, незавершенного строительства и неустановленного обо­рудования, нематериальных активов, ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, отдельных инструментов хеджирования, прочих статей бух- I ал терского баланса), которые согласно законодательству признаются в бух- I ал терском учете непосредственно в собственном капитале.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета в банках Республики Беларусь и Указаниям по применению Плана счетов бухгалтерского уче­та в банках Республики Беларусь (приложения 1 и 2 к постановлению совета директоров Национального банка Республики Беларусь от 19 сентября 2005 г. № 283 О ведении бухгалтерского учета в банках, располо­женных на территории Республики Беларусь), для учета доходов пред­назначены счета 8-го класса «Доходы банка», а для учета расходов - счета 9 го класса «Расходы банка».

Классификация доходов и расходов банка по экономическому содержа­нию представлена в табл. 16.1.

Таблица 16.1. Классификация доходов и расходов банка по экономическому содержанию

Доходы	Расходы
1. Процентные доходы	1. Процентные расходы
2. Комиссионные доходы	2. Комиссионные расходы
3. Прочие банковские доходы	3. Прочие банковские расходы
4. Операционные доходы	4. Операционные расходы
5. Уменьшение резервов	5. Отчисления в резервы
6. Поступления по ранее списанным долгам	6. Долги списанные с баланса
	7. Налог на прибыль (доходы)

Кроме того, доходы и расходы банка можно классифицировать по сле­дующим признакам:

• по форме получения (осуществления):

процентные (по кредитам, банковским счетам, ценным бумагам, лизин­гу, факторингу, вкладам и др.);

непроцентные (по операциям с чеками, банковскими пластиковыми карточками, с долгосрочными финансовыми вложениями, с производны­ми инструментами, за открытие и ведение счетов, по ценным бумагам, от выбытии имущества и др.);

• по участию в хозяйственной деятельности:

банковские (производственные) - по кредитным операциям, вкладам (депозитам), расчетно-кассовому обслуживанию, по операциям с долго­срочными финансовым вложениями, с иностранной валютой, с драгоцен­ными металлами и др.;

небанковские (непроизводственные) - по выбытию основных средств, нематериальных активов, штрафы, пени, неустойки, заработная плата и пр.;

• для целей налогообложения:

от осуществления банковской деятельности (процентные, комиссион­ные, прочие банковские и некоторые виды операционных);

внереализационные (штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий договоров и т.п.);

• по периодичности возникновения:

текущие (начисляемые с определенной периодичностью);

единовременные.

Процентные доходы и расходы банка отличаются тем, что расчет их производится:

• пропорционально времени (изо дня в день);

• пропорционально сумме полученных ресурсов или предоставлен­ных средств.

Целью бухгалтерского учета доходов, расходов и финансовых результа­нт (шика является выполнение его информационной и контрольной функ­ций, т.e. обеспечение всех заинтересованных пользователей информацией, необходимой для принятия управленческих решений в области повыше­нии доходности и минимизации расходов при осуществлении банковских операций, достоверное определение доходов и расходов, участвующих в формировании финансового результата банка.

Таким образом, основными задачами бухгалтерского учета доходов, pin ходов и финансовых результатов являются:

• достоверная оценка доходов и расходов с целью их признания в бухгалтерском учете своевременно и в полном объеме;

• соблюдение принципа начисления;

• формирование полной и достоверной информации о деятельности Папка и его финансовом положении, полученных доходах и понесенных расходах и их влиянии на финансовые результаты деятельности банка;

• обеспечение внутренних и внешних пользователей своевременной информацией о наличии и движении активов и обязательств, а также об in пользовании материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

• предотвращение отрицательных результатов деятельности банка и выявление резервов его финансовой устойчивости.

При отражении в бухгалтерском учете доходов и расходов руководству- 1оп и принятыми МСФО принципами. К ним относятся:

• принцип учетного периода - все доходы, расходы и финансовый результат должны определяться за конкретный промежуток времени — учетный период (месяц, год);

• начисления - доходы и расходы, относящиеся к отчетному периоду, отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности на счетах доходов и расходов в этом периоде независимо от фактического времени их поступления или оплаты соответственно;

• осмотрительности (осторожности) в оценке - определение момента признания доходов и расходов;

• реализации - определение суммы дохода от реализации какого-либо актива;

• соответствия - увязка полученных доходов с понесенными расхода­ми дли их получения.

Инструкция № 125 устанавливает условия признания расходов и дохо­дны, а именно:

• расходы признаются при одновременном соблюдении следующих условий, когда:

расход производится (возникает) в соответствии с договором, требова­нии ми законодательства или обычаями делового оборота;

сумма расхода может быть надежно определена;

существует вероятность выплаты;

• доходы признаются при одновременном соблюдении следующих условий, когда:

имеется право на получение дохода; сумма дохода может быть надежно определена; существует безусловная (высокая) вероятность получения дохода; в результате конкретной операции по выбытию активов (за исключени­ем финансовых активов), выполнению работ, оказанию услуг право соб­ственности на поставляемый актив перешло от банков к покупателю или работа принята заказчиком, услуга оказана.

В рамках Инструкции № 125 термин «признание» определен как отра­жение в бухгалтерском учете. При этом установлено, что условия призна­ния расходов применяются отдельно к каждой операции банка, и каждый вид расхода и дохода признается отдельно, за исключением случаев, преду­смотренных нормативными правовыми актами Национального банка Ре­спублики Беларусь. В табл. 16.2 представлены конкретные требования к признанию некоторых видов доходов и расходов банков.

Таблица 16.2. Условия признания некоторых видов доходов и расходов банка

Виды доходов и расходов	Условия признания доходов и расходов
1	2
1. Процентные доходы от осущест­вления операций, связанные с разме­щением (предоставлением) денежных средств (в том числе компенсация потерь банков, связанных с выдачей льготных кредитов), драгоценных ме­таллов и драгоценных камней, по опе­рациям лизинга, факторинга, доходы по ценным бумагам в виде процентно­го или дисконтного дохода	Признаются в бухгалтерском учете при одно­временном соблюдении следующих условий: право на получение дохода вытекает из усло­вий договора, требований законодательства или подтверждено иным соответствующим образом; сумма дохода может бьггь надежно определена; существует безусловная (высокая) вероят­ность получения дохода
2. Процентные расходы от осуществле­ния операций, связанных с привлече­нием денежных средств, драгоценных металлов и (или) драгоценных камней, расходы по выпущенным ценным бу­магам	Признаются в бухгалтерском учете при одно­временном соблюдении следующих условий: расход производится (возникает) в соответ­ствии с договором, требованиями законодатель­ства или обычаями делового оборота; сумма расхода может быть надежно определена; существует вероятность выплаты
3. Комиссионные доходы, банковские доходы и операционные доходы по выполненным работам и оказанным услугам	Признаются в бухгалтерском учете при одно­временном соблюдении следующих условий: право на получение дохода вытекает из усло­вий договора, требований законодательства или подтверждено иным соответствующим образом; сумма дохода может быть надежно определена;

1	2
	в результате конкретной операции по выпол­нению работ, оказанию услуг работа принята заказчиком, услуга оказана
4 Операционные доходы от выбытия активов (имущества)	Признаются в бухгалтерском учете независимо от формы оплаты (аванс, задаток, отсрочка, рас­срочка) при одновременном соблюдении сле­дующих условий: право на получение дохода вытекает из усло­вий договора, требований законодательства или подтверждено иным соответствующим образом; сумма дохода может быть надежно определена; в результате конкретной операции по выбы­тию активов (за исключением финансовых ак­тивов) право собственности на поставляемый актив перешло от банков к покупателю. При этом если при выбытии активов (имуще­ства) понесен расход, то он в полной сумме признается в бухгалтерском учете в качестве операционного расхода аналогично признанию в бухгалтерском учете операционных доходов от выбытия активов (имущества)
5.Банковские доходы и банковские расходы от выбытия финансовых акти­вна и финансовых обязательств	Признаются в бухгалтерском учете в том отчет­ном периоде, в котором происходит прекраще­ние признания финансовых активов и финансо­вых обязательств в соответствии с условиями, определенными отдельными нормативными правовыми актами Национального банка Респу­блики Беларусь
6.Банковские доходы и банковские расходы, связанные с изменением tсправедливой стоимости (переоцен­кой) активов и обязательств (ценных бумаг, производных финансовых инструментов, иностранной валюты, драгоценных металлов и драгоценных камней)	Признаются в бухгалтерском учете в том отчет­ном периоде, в котором произошли изменения справедливой стоимости, официального курса белорусского рубля к другим валютам, уста­новленного Национальным банком Республики Беларусь, учетных цен на драгоценные метал­лы в виде банковских слитков, либо согласно особенностям, которые определены норматив­ными правовыми актами Национального банка Республики Беларусь, регулирующими данные операции
7. Накопленный финансовый результат от осуществления банками операций в иностранной валюте, которые совер­шаются в двух различных валютах	Признается в бухгалтерском учете в том отчет­ном периоде, к которому он относится, либо со­гласно особенностям, которые определены нор­мативными правовыми актами Национального банка Республики Беларусь, регулирующими данные операции
8. Дивиденды, причитающиеся к по­лучению		Признаются в бухгалтерском учете в каче­стве операционных доходов в том отчетном периоде, в котором они объявлены эмитентом ценных бумаг к выплате, на основании доку­ментов, свидетельствующих об объявлении указанных выше доходов, в том числе в откры­той печати
9. Неустойки (штрафы, пени)		Признаются в бухгалтерском учете в качестве операционных доходов в том отчетном периоде, в котором решение суда вступило в законную силу, или в том отчетном периоде, в котором они получены
10. Излишки		Признаются в бухгалтерском учете в качестве операционных доходов в том отчетном периоде, в котором они выявлены
11. Операционные доходы от сдачи лома и отходов, содержащих драгоцен­ные металлы		Признаются в бухгалтерском учете в том от­четном периоде, в котором поступила оплата от переработчика за извлеченные из лома и отхо­дов драгоценные металлы
12. Операционные расходы на содер­жание персонала (кроме расходов на командировки), по платежам в бюджет		Признаются в бухгалтерском учете в том от­четном периоде, в котором производятся их начисления, а также в том отчетном периоде, в котором осуществляется создание резервов на оплату отпусков
13. Операционные расходы на коман­дировки		Признаются в бухгалтерском учете в том отчет­ном периоде, в котором утвержден авансовый отчет об израсходованных суммах
14. Представительские расходы		Признаются в бухгалтерском учете в качестве операционных расходов в том отчетном пе­риоде, в котором утвержден акт (или иной до­кумент), подтверждающий целевое назначение понесенных расходов
15. Амортизационные отчисления		Признаются в бухгалтерском учете в качестве операционных расходов в каждом отчетном пе­риоде в соответствии с законодательством
16. Неустойки (штрафы, пени)		Признаются в бухгалтерском учете в качестве операционных расходов в том отчетном пе­риоде, в котором решение суда вступило в за­конную силу, или в том отчетном периоде, в котором они уплачены, а также в том отчетном периоде, в котором осуществляется создание (увеличение) резервов по штрафам

Судебные расходы признаются в бухгалтер­ском учете в качестве операционных расходов в том отчетном периоде, в котором решение суда вступило в законную силу

17 Уменьшение (аннулирование, восстановление) резервов, созданных в предшествующие годы

Признается в бухгалтерском учете в качестве доходов в том отчетном периоде, в котором про­исходит уменьшение (аннулирование, восста­новление) резервов

|18. Отчисления в резервы

Признаются в бухгалтерском учете в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором про­исходит формирование (увеличение) резервов

19. Поступления по ранее списанным Долгам

Признаются в бухгалтерском учете в качестве доходов в том отчетном периоде, в котором они получены

20 Расходы в виде списания активов, отнесённых к безнадежным долгам и по которым не созданы резервы, недостачи и потери (если виновные лица не установлены в порядке, определенном законодательством)

Признаются в бухгалтерском учете в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором они обнаружены или принято решение об их списании.

Данные активы списываются с балансовых сче­тов и приходуются банками на внебалансовые счета по учету задолженности, списанной из-за невозможности взыскания

21. Расходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами

Признаются в бухгалтерском учете в качестве расходов на дату их оплаты