3.9.4. Расходы на природные ресурсы

Расходам на освоение природных ресурсов в гл. 25 НК РФ посвящена ст. 261.

К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся:

- расходы на геологическое изучение недр;

- расходы на разведку полезных ископаемых;

- расходы на проведение работ подготовительного характера.

При этом конкретные виды таких расходов в зависимости от порядка их признания в налоговом учете разделены законодателем на две группы.

В первую группу включены расходы:

- на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов);

- разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными лицензиями или иными разрешительными документами уполномоченных органов;

- приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в т.ч. в государственных органах.

Во вторую группу входят расходы:

- на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в т.ч.:

- на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

- подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений;

- хранение плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель;

- хранение добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

- возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся компенсации, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.

Перечень расходов на освоение природных ресурсов является открытым, следовательно, он может быть дополнен налогоплательщиком. Так, к расходам на охрану природных ресурсов (ОПР) могут быть отнесены затраты на рекультивацию земель, понесенные при строительстве объектов основных средств. Вместе с тем указанные затраты при выполнении определенных условий могут учитываться в первоначальной стоимости амортизируемого имущества или признаваться временным сооружением. Поэтому на основании п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе решить самостоятельно, к какой именно группе расходов он их отнесет.

Выбранный вариант учета расходов закрепляется в налоговой политике, причем он повлияет и на то, какая норма их списания будет применяться налогоплательщиком - установленная п. 2 ст. 261 НК РФ или предусмотренная п. 4 ст. 325 Кодекса (Письмо Минфина России от 08.12.2008 N 03-03-06/1/680).

Пунктом 2 ст. 261 НК РФ определено, что затраты на освоение природных ресурсов включаются в состав прочих расходов налогоплательщика при условии, что они произведены за счет его средств.

Причем в отношении расходов на ОПР установлен особый порядок признания. Первая их группа включается в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев. Вторая группа - в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации. Причем и в том, и в другом случае расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ).

Статья 261 НК РФ дает налогоплательщику возможность признавать указанные расходы либо на момент их завершения целиком, либо поэтапно. В силу этого компании следует выбрать один из вариантов и закрепить его в своей налоговой политике.

Рассматривая вопросы налоговой политики в части расходов на освоение природных ресурсов, по мнению автора, нельзя не остановиться на вопросах лицензирования, ведь освоение природных ресурсов нельзя осуществлять без специального на то разрешения.

Как следует из п. 1 ст. 325 НК РФ, к расходам на получение лицензии относятся, в частности, затраты:

- связанные с предварительной оценкой месторождения;

- связанные с проведением аудита запасов месторождения;

- на разработку технико-экономического обоснования (иных аналогичных работ), проекта освоения месторождения;

- на приобретение геологической и иной информации;

- на оплату участия в конкурсе.

Причем расходы на получение каждой конкретной лицензии учитываются отдельно.

Стоимость лицензии по пользованию недрами можно либо списывать на расходы через механизм амортизации (аналогично амортизации нематериальных активов), либо относить в состав прочих расходов равномерно в течение двух лет (п. 1 ст. 325 НК РФ).

Избранный вариант списания стоимости лицензии также должен найти свое отражение в налоговой политике компании.

Расходы на ОПР отражаются в аналитических регистрах налогового учета обособленно по каждому участку недр (месторождению) или участку территории, отраженному в лицензии (п. 2 ст. 325 НК РФ). Учитывая это, налогоплательщик должен в своей налоговой политике указать, в каких именно налоговых регистрах формируется указанная информация и кто отвечает за их составление.