1.8. Формы первичных документов в учетной политике

Любая хозяйственная операция должна быть оформлена оправдательными документами. С целью реализации этого требования организация применяет унифицированные формы первичной учетной документации. Вместе с тем на практике встречаются операции, подтвердить факт совершения которых унифицированной формой документа невозможно. Причина проста и вполне объяснима - нет их законодательно утвержденной формы. В этом случае Закон позволяет использовать самостоятельно разработанные формы первичных документов.

Разрабатывая свою учетную политику, организация должна определиться и с формами первичной учетной документации в целях документального подтверждения фактов хозяйственной деятельности.

Как известно, бухгалтерское законодательство допускает использование первичных бухгалтерских документов двух видов:

- унифицированных форм первичной учетной документации, разработанных Госкомстатом России по согласованию с Минфином России и Минэкономики России и утвержденных им же. В настоящее время в надлежащем порядке утверждено большинство унифицированных форм, в т.ч. по учету основных средств, нематериальных активов и материально-производственных запасов, учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, учету кассовых и торговых операций, оформлению результатов инвентаризации, учету труда и т.д.;

- самостоятельно разработанных форм первичных документов.

Если унифицированная (типовая) форма первичного учетного документа существует, организация обязана применять именно ее. Самостоятельно разработанные формы документов могут использоваться для оформления хозяйственных операций лишь при одновременном выполнении двух условий: унифицированной формы документа не существует, а в самостоятельно разработанной организацией форме есть все реквизиты, указанные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ:

- наименование документа;

- дата его составления;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц.

Отсутствие любого из вышеперечисленных реквизитов в самостоятельно разработанной форме первичного документа чревато спорами с налоговыми органами при проверке в части признания затрат, получения вычетов и т.д., которые могут закончиться доначислением налогов, уплатой штрафов и пеней. И хотя в большинстве случаев арбитры выносят решения о том, что первичная документация контрагентов, имеющая дефекты оформления или составленная не по установленным формам, может служить доказательством произведения компанией данных расходов, организация при разработке самостоятельных форм должна помнить о требованиях ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

В качестве примеров правоприменительной практики, связанной с первичной учетной документацией, можно привести Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 17.01.2008 N Ф08-8930/07-3350А по делу N А32-8224/2006-45/207-2007-3/38, Поволжского округа от 11.09.2007 по делу N А65-20084/06-СА1-29 и др.

Как следует из Закона N 129-ФЗ, утверждать приказом по учетной политике нужно лишь самостоятельно разработанные формы первичной документации, а также формы документов, используемых организацией для внутренней бухгалтерской отчетности.

ПБУ 1/2008 обязывает в учетной политике закреплять не только самостоятельно разработанные организацией формы первичных учетных документов, но и применяемые их унифицированные формы.

Исходя из этого, в учетной политике достаточно указать, что все хозяйственные операции, осуществляемые организацией, документируются посредством заполнения унифицированных форм первичной учетной документации. В крайнем случае можно привести перечень альбомов унифицированных форм, утвержденных Госкомстатом России по согласованию с Минфином России и Минэкономики России. При отсутствии типового аналога и использовании собственных форм первичных бухгалтерских документов, отвечающих требованиям ст. 9 Закона N 129-ФЗ, перечень таких документов следует закрепить в учетной политике, а сами формы - в отдельном приложении к ней.

Если унифицированная форма документа почему-то не устраивает организацию, она может внести в нее дополнительные реквизиты (исключение составляют только формы документов по учету кассовых операций).

Изменять реквизиты унифицированной формы (включая код, номер, наименование документа) или удалять их организация не вправе (см. Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденный Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20, далее - Порядок).

Кроме того, возможно и изменение самого формата бланка первичного документа, т.е. при желании организация может расширить или сузить его графы и строки с учетом значимости показателей, внести дополнительные строки (в т.ч. свободные), а также вкладные листы, предназначенные для удобства размещения и обработки необходимой информации. Аналогичные правила в отношении возможности введения в унифицированные формы первичной бухгалтерской документации дополнительных реквизитов предусмотрены и п. 13 Положения N 34н.

Введение любых дополнительных реквизитов может быть обусловлено характером операции, требованиями нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету, а также технологией обработки учетной информации, применяемой организацией.

В соответствии с Порядком использование "модернизированных" унифицированных форм также необходимо отразить в учетной политике и утвердить приказом.

По общему правилу в соответствии с ПБУ 1/2008 изменения в учетную политику вносятся с года, следующего за годом ее утверждения. Правда, в исключительных случаях, п. 12 ПБУ 1/2008 позволяет изменить ее и в течение года. По мнению автора, это оправданно лишь в случае, когда меняется законодательство. Организации выгодно применять новые нормы сразу, не дожидаясь начала следующего года. Поэтому рекомендуем поступить следующим образом: в учетной политике закрепить возможность использования "модернизированной" первичной документации со ссылкой на приложение к учетной политике, в которой содержатся сами формы. Тогда в случае необходимости организация всегда сможет дополнить состав "модернизированных" форм, даже если необходимость в использовании какой-то формы документа возникла в течение года, не изменяя при этом свою учетную политику.

Рассмотрим использование самостоятельно разработанной формы первичного документа на примере.

Пример. Предположим, основным видом деятельности организации ООО "Альянс" является оказание посреднических услуг по продаже товаров на основе договора комиссии.

Статьей 999 Гражданского кодекса РФ определено, что посредник (комиссионер) после исполнения поручения комитента обязан перед ним отчитаться. Именно на основании данного отчета комиссионер отразит у себя в учете выручку от оказания посреднической услуги. Для комитента отчет комиссионера будет являться основанием для отражения в учете выручки от продажи товаров, а также суммы комиссионного вознаграждения в составе расходов.

Поскольку унифицированной формы отчета посредника нет, организация "Альянс" вправе разработать эту форму самостоятельно и закрепить ее использование в учетной политике.

Обычно в отчете посредника указывается информация о количестве товара, реализованного посредником по цене, установленной комитентом за определенный период времени, сумме расходов, подлежащих возмещению, если таковые имеются, а также размере вознаграждения, причитающегося посреднику за оказанную услугу по продаже товара.

Примерная форма отчета посредника с учетом требований п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ может выглядеть следующим образом:

Отчет комиссионера о продаже товара по договору комиссии

от 1 ноября 2009 г. N 25

за период с 1 по 31 октября 2009 г.

г. Омск 31 октября 2009 г.

ООО "Альянс", именуемое в дальнейшем Комиссионер, в лице директора Кирсанова А.И., действующего на основании Устава, составило отчет о нижеследующем.

За период с 1 по 31 октября 2009 г. Комиссионером реализован товар Комитента на общую сумму 590 000 руб., в т.ч. НДС - 90 000 руб.

Всего за указанный период третьим лицам был реализован по договорам купли-продажи следующий товар:

N п/п	Наименование товара	Кол-во	Цена за ед., руб.	Общая стоимость, в т.ч. НДС	Наименование покупателя	Дата отгрузки	Дата оплаты
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Печь СВЧ	250	2 360	590 000	ООО "Бытовая техника"	15.10.2009	16.10.2009
	Всего:			590 000

В соответствии с договором размер комиссионного вознаграждения определяется в размере 3% стоимости проданного товара, что составляет 17 700 руб., в т.ч. НДС - 2700 руб.

В соответствии с договором Комитенту перечисляется сумма денежных средств, полученных от покупателя, за минусом комиссионного вознаграждения в размере 572 300 руб.

Директор ООО "Альянс"

Кирсанов А.И. ___________

подпись

Отчет утверждаю ____________

Дата

_____________ _______________ ________________________________________

должность подпись расшифровка подписи

В разделе учетной политики ООО "Альянс", касающемся применения форм первичной учетной документации, следует отметить, что организация использует самостоятельно разработанную форму отчета комиссионера. Саму же форму следует привести в отдельном приложении к учетной политике.