6.5. Аналитические процедуры

Порядок применения аналитических процедур в ходе аудитор­ской проверки регулирует МСА № 520 «Аналитические процедуры».

Аналитические процедуры — это оценка финансовой информации, сделанная в процессе изучения вероятных взаимосвязей, как финан­совых, так и нефинансовых данных. Аналитические процедуры также заключаются в исследовании выявленных отклонений и взаимосвя­зей, не согласующихся с другой значимой информацией или сущест­венно отклоняющихся от прогнозируемых сумм.

Аналитические процедуры включают:

1. Рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении с:

• сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

• ожидаемыми результатами деятельности субъекта (сметами, про­гнозами), а также ожиданиями аудитора (например, оценка износа);

• аналогичной отраслевой информацией (например, сравнение выручки от реализации к сумме дебиторской задолженности фир­мы-клиента со средними отраслевыми показателями или с показате­лями других предприятий сопоставимого размера в той же отрасли).

2. Рассмотрение взаимосвязей:

• между элементами финансовой информации, которые предполо­жительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, основан­ному на опыте субъекта (например, показатели валовой прибыли);

• между финансовой информацией и соответствующей нефинан­совой информацией (например, расходами на оплату труда и числен­ностью работников).

Для осуществления аналитических процедур могут использовать­ся различные методы, начиная от простых сравнений до комплексно­го анализа с применением сложных статистических методов. Анали­тические процедуры могут быть применены к сводной финансовой отчетности, финансовой отчетности компонентов (дочерних компа­ний, подразделений, сегментов) и к отдельным элементам финансо­вой информации. Выбор аудитором процедур, методов и степени применения является предметом его профессионального суждения.

Аналитические процедуры используются:

• при планировании характера, сроков и объема прочих аудитор­ских процедур;

• при проверке по существу, когда их применение может быть более эффективным или продуктивным, нежели проведение деталь­ных тестов с целью снижения риска необнаружения по конкретным предпосылкам подготовки финансовой отчетности;

• при проведении общего обзора финансовой отчетности на за­вершающем этапе аудита.

На стадии планирования аналитические процедуры применяются с целью формирования мнения о бизнесе клиента и выявления зон возможного риска (например, для выявления аспектов бизнеса, ранее неизвестных аудитору). При этом в аналитических процедурах ис­пользуется как финансовая, так и нефинансовая информация, напри­мер, взаимосвязь между объемом выручки и общей площадью торго­вых помещений или объемом реализованной продукции.

Применение аналитических процедур в качестве процедур про­верки по существу основывается на профессиональном суждении ау­дитора относительно ожидаемой эффективности и действенности процедур снижения риска необнаружения искажений в отдельных статьях финансовой отчетности. Как правило, аудитор обращается к руководству с запросом о наличии и достоверности информации, требуемой для применения аналитических процедур, и о результатах таких процедур, проведенных клиентом. Использование аналитиче­ских данных, подготовленных клиентом, может быть эффективным, если они были надлежащим образом подготовлены.

Если аудитор намерен выполнить аналитические процедуры в ка­честве процедур проверки по существу, то ему необходимо учитывать:

• цели аналитических процедур и степень их надежности;

• тип предприятия и степень возможного дезагрегирования ин­формации;

• наличие информации как финансового характера (смет или прогнозов), так и нефинансового характера (количество произведен­ных или реализованных единиц продукции);

• достоверность информации;

• значимость информации;

• источник информации;

• сопоставимость информации;

• знания, полученные во время предыдущих аудиторских прове­рок, вместе с оценкой эффективности внутреннего контроля и ин­формацией о типовых проблемах, которые явились причиной внесе­ния бухгалтерских корректировок.

На завершающей стадии аудита аналитические процедуры приме­няются с целью формулирования общего вывода о том, соответству­ет ли финансовая отчетность в целом представлению о бизнесе, ко­торое сложилось у аудитора. Выводы, составленные по результатам таких процедур, призваны подтвердить выводы, сделанные во время аудита дочерних компаний или элементов финансовой отчетности, помочь при формулировании общего вывода относительно обосно­ванности финансовой отчетности, а также выявить области дальней­шего аудита.

Применение аналитических процедур основывается на допуще­нии о том, что взаимосвязи между данными существуют и продол­жают существовать постольку, поскольку отсутствуют доказатель­ства противоположного. Наличие подобных взаимосвязей предос­тавляет аудиторские доказательства относительно полноты, точности и достоверности данных, произведенных системой бух­галтерского учета. Однако степень надежности аналитических процедур зависит от аудиторской оценки риска выявления взаимосвя­зей, основанных на прогнозируемых данных при наличии сущест­венных искажений.

Степень доверия аудитора к результатам аналитических процедур зависит от:

• существенности рассматриваемых статей;

• других аудиторских процедур, направленных на достижение тех же целей;

• точности, с которой могут прогнозироваться ожидаемые резуль­таты аналитических процедур;

• оценки риска существенного искажения.

Для обеспечения надежности аналитических процедур аудитор должен рассмотреть вопрос о проверке существующей системы кон­троля за подготовкой информации, используемой при аналитиче­ских процедурах. Если контроль эффективен, аудитор будет более уверен в достоверности информации и результатах аналитических процедур.

В результате проведения аналитических процедур могут быть вы­явлены значительные изменения или взаимосвязи, не согласующиеся с другой значимой информацией или прогнозируемыми суммами. В этом случае аудитор должен исследовать такие отклонения и по­лучить соответствующие подтверждающие доказательства. Исследо­вание необычных статей включает:

• запросы руководству;

• подтверждение ответов руководства, например, путем сравне­ния их со знаниями аудитора о бизнесе фирмы-клиента и прочими доказательствами, полученными в ходе аудита;

• рассмотрение необходимости применения прочих аудиторских процедур, основанных на результатах запросов, в случае если руко­водство не может дать объяснения или если объяснения будут при­знаны неудовлетворительными.

Взаимосвязи между отдельными статьями финансовой отчетно­сти, рассматриваемые при аудите коммерческих субъектов, не все­гда справедливы при аудите государственных учреждений и не­коммерческих предприятий государственного сектора. Это обу­словлено тем, что для многих предприятий государственного сектора характерна слабая прямая взаимосвязь между доходами и расходами, расходами и величиной активов. Кроме того, могут отсутствовать сведения по отрасли или статистические данные для целей сравнения.