6.3. Внешние подтверждения

Порядок использования аудитором внешних подтверждений как ис­точника получения аудиторского доказательства регламентируется Ме­ждународным стандартом аудита № 505 «Внешние подтверждения».

Аудитор должен определить необходимость использования внеш­них подтверждений, чтобы получить достаточные и уместные ауди­торские доказательства в отношении предпосылок, на основе кото­рых подготовлена финансовая отчетность. При этом аудитор должен учитывать уровень существенности, уровень риска существенного ис­кажения, а также то, каким образом аудиторские доказательства, по­лученные в результате запланированных аудиторских процедур, смо­гут снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня в отно­шении предпосылок финансовой отчетности.

Внешнее подтверждение — это процесс получения и оценки ауди­торского доказательства путем направления запросов к третьим ли­цам в отношении предпосылок подготовки финансовой отчетности. При принятии решения, в каком объеме использовать внешние под­тверждения, аудитор рассматривает особенности среды, в которой функционирует предприятие, и практический опыт работы с запро­сами.

Надежность доказательств, полученных в результате внешнего подтверждения, зависит от применения соответствующих аудитор­ских процедур при подготовке запросов на получение внешнего под­тверждения, выполнения процедур внешнего подтверждения и оцен­ки результатов процедур внешнего подтверждения. На надежность полученных подтверждений влияют следующие факторы:

• средства контроля, применяемые аудитором при подготовке за­просов;

• особенности третьих лиц, составляющих ответ;

• ограничения, присущие внутреннему контролю.

Необходимость выполнения процедур внешнего подтверждения для получения достаточных и уместных аудиторских доказательств зависит от оцененного уровня риска существенного искажения. По мере повышения оцененного уровня риска аудитор должен разраба­тывать процедуры проверки по существу таким образом, чтобы по­лучить больше аудиторских доказательств или более убедительные доказательства по предпосылкам подготовки финансовой отчетности. Аудитор должен подготовить внешние запросы в соответствии с целью аудиторской проверки. При подготовке запроса следует рас­смотреть бстоятельства и факторы, влияющие на надежность ауди­торских доказательств, полученных в результате процедур внешнего подтверждения. К таким факторам относятся:

• форма, в которой выполнен запрос;

• предшествующий опыт в осуществлении подобных запросов;

• характер информации, требующей подтверждения;

• особенности третьих сторон, составляющих ответ.

Кроме того, запросы на внешнее подтверждение должны содер­жать разрешение руководства фирмы-клиента на раскрытие запра­шиваемой аудитором информации лицом, составляющим ответ.

Аудитор может использовать положительные или отрицательные запросы или их комбинации. Положительный внешний запрос содер­жит просьбу аудитора о том, чтобы адресат ответил в любом случае, указав согласие с представленной информацией или предоставив со­ответствующую информацию. Ответ на положительный запрос обыч­но обеспечивает надежное аудиторское доказательство. Однако суще­ствует риск того, что адресат ответит на запрос, не проверив пра­вильность информации. Аудитор может снизить этот риск, если отправит положительный запрос, не указывая в нем конкретную сумму (или другую информацию) с просьбой внести конкретную сумму (или предоставить определенную информацию).

Если на положительный запрос не был получен ответ, то аудито­ру следует выполнить альтернативные аудиторские процедуры для получения доказательств в отношении подтверждаемой предпосылки.

Отрицательный внешний запрос содержит просьбу о том, чтобы от­ветчик ответил только в случае, если он не согласен с информацией, содержащейся в запросе. Однако если на отрицательный запрос не был получен ответ, аудитор не может быть уверен в факте получения за­проса третьей стороной, а также в том, что третья сторона проверила правильность содержащейся в нем информации. Использование отри­цательных запросов предоставляет менее надежные аудиторские доказа­тельства. В связи с этим аудитору следует рассмотреть возможность выполнения других процедур проверок по существу в дополнение к подтверждению, полученному на отрицательный запрос.

Отрицательное подтверждение может использоваться с целью сни­жения уровня аудиторского риска до приемлемо низкого уровня, если:

• оцененный уровень риска существенного искажения низок;

• в проверку вовлечено большое количество незначительных сальдо счетов;

• существенные ошибки не ожидаются;

• аудитор полагает, что ответчики не проигнорируют эти запросы.

В случае если руководство фирмы-клиента обращается с прось­бой к аудитору не направлять запросы о подтверждении определен­ных счетов, он должен проанализировать, имеются ли обоснованные причины для подобной просьбы, и получить доказательства, подтвер­ждающие предпосылки руководства. Если аудитор соглашается с просьбой руководства, то ему следует выполнить альтернативные процедуры в отношении информации, которую не предполагается подтверждать. Если просьба руководства не обоснована и руковод­ство отказывается дать разрешение на получение внешних подтвер­ждений, то такой отказ рассматривается как ограничение объема ау­дита, что обычно приводит к выражению условно-положительного мнения или отказу от выражения мнения.

При выполнении процедур внешнего подтверждения аудитор дол­жен:

• осуществить контроль за процессом отбора лиц, которым будут направлены запросы;

• подготовить и направить запросы;

• оценить полученные ответы.

При оценке надежности ответов на запросы следует установить наличие признаков, свидетельствующих о вероятности того, что по­лученная информация недостоверна. С этой целью аудитор проверя­ет подлинность ответа и выполняет соответствующие процедуры, чтобы рассеять возможные сомнения. К этим процедурам относятся:

• подтверждение источника и содержания ответа путем телефон­ного звонка лицу, составившему ответ;

• обращение с просьбой к адресату об отправлении ответа непо-; средственно отправителю.

Внешние подтверждения также могут быть получены по факсу или электронной почте. Подтверждения, полученные в устной форме, должны быть зафиксированы в рабочих документах аудитора. Если информация, содержащаяся в устных подтверждениях, сущест­венна, то аудитор обращается с просьбой к ответчику о предоставле­нии письменного подтверждения по данному вопросу.

Если процедуры внешнего подтверждения и другие альтернатив­ные процедуры не предоставили достаточных и уместных аудиторских доказательств относительно предпосылок подготовки финансовой от­четности, то аудитор должен предпринять дополнительные процедуры для получения соответствующих аудиторских доказательств. Принятие решения о проведении дополнительных аудиторских процедур осно­вывается на оценке:

• надежности полученных внешних подтверждений и проведен­ных альтернативных процедур;

• характера информации, включая как количественные, так и ка­чественные значения;

• аудиторских доказательств, полученных в результате выполне­ния других процедур.

Аудитор должен оценить, насколько результаты полученных внешних подтверждений в совокупности с результатами выполнения других процедур обеспечивают достаточные и уместные аудиторские доказательства в отношении утверждений финансовой отчетности.

Если аудитор использует внешнее подтверждение до отчетной даты, то он должен получить достаточные и уместные аудиторские доказа­тельства того, что операции, осуществленные в оставшейся части отчет­ного периода после получения такого подтверждения, относящиеся к данной предпосылке подготовки финансовой отчетности, не были су­щественно искажены. В случае если оцененный уровень риска сущест­венного искажения невысок, аудитор может принять решение о под­тверждении счетов до даты утверждения бухгалтерского баланса.