Налог на доходы физических лиц

Максимова Т.В.

Налог на доходы физических лиц

(актуально по состоянию законодательства

на февраль 2010 г.)

План:

Налог на доходы физических лиц

Налогоплательщики

Объект налогообложения

Налоговая база

Налоговые вычеты

Дата получения дохода

Налоговые ставки

Порядок исчисления и уплаты налога

Особенности исчисления налога

Глава 1. Налогоплательщики

1. Общие положения

В соответствии со ст. 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами Российской Федерации признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы Российской Федерации.

Так, Минфин РФ в письме от 23.07.2007 N 03-04-06-01/258 разъяснил, что при определении налогового статуса физического лица организации необходимо учитывать 12-месячный период, определяемый на дату получения дохода физическим лицом, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году).

183 дня пребывания в Российской Федерации, по достижении которых физическое лицо будет признано налоговым резидентом Российской Федерации, исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которых физическое лицо находилось в Российской Федерации в течение вышеуказанных 12 следующих подряд месяцев.

Дни нахождения за пределами Российской Федерации независимо от цели выезда не учитываются, за исключением случаев, прямо предусмотренных Кодексом.

В случае если срок нахождения физического лица на территории Российской Федерации за 12 месяцев, предшествующих дате выплаты дохода, будет составлять не менее 183 дней, указанное физическое лицо будет являться налоговым резидентом Российской Федерации в текущем налоговом периоде, и его доходы от источников на территории Российской Федерации подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке в размере 13 процентов.

День въезда в Российскую Федерацию и день выезда из Российской Федерации засчитываются в период нахождения физического лица на территории Российской Федерации. Данной позиции придерживаются финансовое и налоговое ведомства.

Минфин РФ в письме от 20.04.2009 N 03-04-06-01/98 указал, что "при определении налогового статуса имеют значение фактические дни нахождения физического лица в Российской Федерации, то есть учитываются все дни, когда физическое лицо находилось на территории Российской Федерации, включая дни приезда и дни отъезда".

Например, иностранный гражданин въехал на территорию Российской Федерации 20 июля 2008 г., выехал за пределы территории Российской Федерации 18 апреля 2009 г. Срок его нахождения на территории Российской Федерации начинает течь с 20 июля 2008 г. и длится по 18 апреля 2009 г. включительно.

Указанные календарные даты (отъезда из Российской Федерации и приезда в Российскую Федерацию) устанавливаются по отметкам пропускного контроля в документе, удостоверяющем личность гражданина (письмо ФНС России от 28.12.2005 N 04-1-04/929, постановление ФАС МО от 02.06.2006 N КА-А40/4842-06).

Налоговыми резидентами Российской Федерации являются физические лица вне зависимости от принадлежности к гражданству. Любой гражданин Российской Федерации или иностранный гражданин, а так же лицо без гражданства, находящиеся на территории Российской Федерации менее 183 дней в течение следующих подряд месяцев, не являются налоговыми резидентами Российской Федерации.

1.1. Порядок установления налогового статуса физического лица

Налоговый статус физического лица следует устанавливать исходя из фактического документально подтвержденного времени его нахождения на территории Российской Федерации. Поэтому определять налоговый статус исходя из предполагаемого времени нахождения лица на территории Российской Федерации неправомерно. Об этом сказано в письме Минфина РФ от 25.06.2007 N 03-04-06-01/200.

Следовательно, при приеме на работу иностранного гражданина и заключении с ним трудового договора на неопределенный срок нельзя изначально рассматривать его как налогового резидента Российской Федерации и удерживать с его доходов НДФЛ по ставке 13%. Налогообложение доходов по указанной ставке должно производиться только с момента признания иностранного работника налоговым резидентом Российской Федерации в соответствии со ст. 207 Налогового кодекса РФ.

Исключением из данного правила являются граждане Республики Беларусь. Так, из п.п. 1, 2 ст. 1 Протокола от 24.01.2006 к Соглашению между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 следует, что доходы граждан Республики Беларусь, работающих в Российской Федерации в соответствии с трудовым договором, заключенным на срок не менее 183 дней, подлежат обложению НДФЛ по налоговой ставке 13% с даты начала этой работы.

1.2. Порядок подтверждения резидентства физического лица

Налоговый кодекс РФ не регламентирует, какими документами подтверждается резидентство физического лица в целях исчисления налога на доходы физических лиц.

Так, Минфин РФ в письме от 04.02.2008 г. N 03-04-07-01/20 указал, что установление налогового статуса физического лица может осуществляться как на основе сведений, имеющихся у самого налогового агента (если он, например, является работодателем), либо сведений, предоставляемых налогоплательщиком.

Документами, подтверждающими фактическое нахождение физических лиц на территории Российской Федерации, в частности, могут являться справки с места работы, выданные на основании сведений из табеля учета рабочего времени, копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, квитанции о проживании в гостинице, другие документы, на основании которых физическое лицо может рассматриваться в качестве налогового резидента Российской Федерации.

Налогоплательщик может предоставить налоговому агенту соответствующие документы, необходимые для удержания налога в соответствии с его налоговым статусом, самостоятельно либо по запросу налогового агента.

ФНС в Письме от 15.01.2009 г. N 3-7-03/15@ "О подтверждении статуса налогового резидента" указал, что "согласно письму Минфина РФ от 18.04.2007 N 01-СШ/19 подтверждение статуса налогового резидента производится за любой прошлый истекший налоговый период или за текущий налоговый период (но не ранее 3 июля такого календарного года)".

Наличие у иностранного гражданина вида на жительство само по себе не свидетельствует о том, что он является налоговым резидентом Российской Федерации, т.к. согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в РФ" вид на жительство подтверждает право физического лица на проживание в Российской Федерации, а не является документом, подтверждающим фактическое время его нахождения на территории страны. Аналогичный вывод сделан в письме Минфина РФ от 14.04.2008 N 03-04-05-01/108.