средства направляются туда не напрямую, а через Феде' ральное казначейство.

Все пособия по обязательному социальному страхо' ванию выплачиваются полностью за счет средств ФСС РФ. Исключением из этого правила являются пособия по временной нетрудоспособности.

6.7.4. Расходы на страхование

Расходы на обязательное страхование

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут включать в состав расходов затраты на обязатель' ное страхование работников и имущества (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

1. Взносы на обязательное пенсионное страхование

Пенсионные взносы нужно начислять на те выпла' ты, которые облагаются ЕСН (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167'ФЗ «Об обязатель' ном пенсионном страховании в РФ»). Облагаемая база по взносам в ПФР определяется по правилам, которые установлены статьями 236 и 237 Налогового кодекса РФ. Начислять взносы нужно на выплаты по трудовым, гражданско'правовым и авторским договорам.

Вести учет начисленных выплат и вознаграждений, а также сумму взносов на обязательное пенсионное страхование необходимо по каждому физическому лицу (п. 4 ст. 243 Налогового кодекса РФ). Для этого реко' мендуется использовать форму Индивидуальной кар' точки, которая приведена в приложении № 2 к Прика' зу МНС России от 27 июля 2004 г. № САЭ'3'05/443. За' тем следует рассчитать сумму выплат и пенсионных взносов, начисленных по организации в целом, в Свод' ной карточке. Для этого можно использовать форму, ко'

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

377

торая приведена в приложении № 2.1 к указанному Приказу МНС России.

Не начислять пенсионные взносы можно только в двух случаях.

Первый – выплаты предприятия в пользу работника предусмотрены статьей 238 Налогового кодекса РФ. На' пример, государственные пособия, которые выплачива' ются в соответствии с законодательством РФ, не подле' жат обложению ЕСН (подп. 1 п. 1 ст. 238 Налогового ко' декса РФ), а именно – пособие по временной нетрудо' способности, по беременности и родам, уходу за ребенком, безработице и т. д.

Второй случай – расходы предприятия в пользу работ' ника не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Речь идет о тех выплатах, которые указаны в статье 270 Налогового кодекса РФ. Это, например, суммы материальной помощи, оплата проезда в общественном транспорте до работы и об' ратно, обеспечение работника бесплатным питанием и т. д.

Нужно ли на сумму материальной помощи начис' лять пенсионные взносы? Чиновники отвечают на этот вопрос положительно. В уже упоминавшемся письме от 12 октября 2006 г. № 03'11'04/2/206 минфиновцы рас' суждают так.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, платят страховые взносы на обяза' тельное пенсионное страхование (п. 2 ст. 346.11 Налого' вого кодекса РФ).

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167'ФЗ «Об обязательном пенси' онном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисле' ния страховых взносов являются объект налогообложе' ния и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Налогового кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ выплаты и вознаграждения вне зависимости от фор'

378

мы, в которой они производятся, не признаются объек' том налогообложения, если у налогоплательщиков'ор' ганизаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями и уплата единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организа' ций за налоговый период, согласно статье 346.11 Нало' гового кодекса предусматривают замену уплаты среди прочих и налога на прибыль организаций. Следователь' но, налоговая база по налогу на прибыль у таких орга' низаций не формируется как таковая.

Поскольку организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, не является плательщиком на' лога на прибыль организаций, на нее не распространяют' ся положения пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса.

Следовательно, суммы материальной помощи (за ис' ключением поименованной в статье 238 Налогового ко' декса РФ) облагаются страховыми взносами на обяза' тельное пенсионное страхование в общеустановленном порядке. Правда, при этом налогоплательщики вправе уменьшить сумму единого налога по упрощенной систе' ме налогообложения на сумму страховых взносов, даже если они были уплачены не только с зарплаты, но и с премий или материальной помощи (письмо Мин' фина РФ от 26 июля 2006 г. № 03'11'04/2/152).

Что касается норм суточных, прописанных в поста' новлении Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93, то они применяются только при расчете налога на при' быль. Рассчитывать по ним ЕСН, пенсионные взносы и НДФЛ нельзя. При этом судьи напомнили чиновни' кам порядок, который те сочли удобным забыть. А именно: когда нормативы, предусмотренные для рас' чета одного налога, предназначаются и для другого на' лога, используется такой прием как прямая отсылка.

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

379

В статье же 238 Налогового кодекса РФ отсылки к гла' ве 25 нет. Применять нормы законодательства по анало' гии в данном случае тоже нельзя. Ведь это противоре' чит статье 3 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что законодательные акты должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие нало' ги, когда и в каком порядке платить.

Другой вопрос, что ЕСН и пенсионные взносы орга' низации, которые платят обычные налоги, со сверхнор' мативных суточных и так не платят. Тут «работает» норма пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ. ЕСН (пенсионные взносы) не начисляется на те выплаты, ко' торые не включаются в расходы при расчете налога на прибыль. А суточные, превышающие нормы постанов' ления № 93, не включаются в расходы.

Сложнее дело обстоит как раз у «упрощенцев». Их' то как раз чиновники заставляют платить пенсионные взносы со сверхнормативных суточных (см., например, письмо Минфина России от 24 февраля 2005 г. № 03' 05'02'04/37). Однако, вооружившись доводами, кото' рые мы приводили в первом разделе, и комментируе' мым постановлением суда, мнение чиновников на мес' тах вполне можно переломить.

Подводя итог всему сказанному, суммы суточных, превышающие 100 руб., не облагаются «зарплатными» налогами, если в коллективном договоре фирма пропи' сала больший размер компенсаций для командировок.

Другой вопрос, что минфиновцы с упорством, до' стойным лучшего применения, отказываются прислу' шаться к доводам судей. Так, например, уже после того, как увидело свет решение ВАС РФ по поводу НДФЛ, Минфин успел выпустить несколько писем. Скажем, в письме от 21 марта 2005 г. № 03'05'01'04/62, чинов' ники категорично заявили, что с компенсаций, превы' шающих 100 руб., НДФЛ платить нужно. Дескать, Тру' довой кодекс РФ предоставляет работодателю право ус'

380

танавливать, какие суммы возмещать сотруднику. А вот определять нормы таких расходов для целей налогообло' жения организация не может. Вот и получается, что со сверхнормативных суточных нужно удержать НДФЛ.

Как видите, скорее всего с ЕСН и пенсионными взносами будут те же проблемы. И все препоны придет' ся преодолевать в судах. Однако шансы на то, что в спо' ре победит фирма, практически стопроцентные. Ведь арбитражные суды прислушиваются к мнению Прези' диума ВАС РФ.

Таким образом, фирмы и предприниматели, приме' няющие этот налоговый режим, не должны платить пенсионные взносы с выплат, которые не включаются

врасходы при расчете единого налога.

2.Пенсионные взносы в виде фиксированного платежа

Согласно статье 28 Федерального закона от 15 дека' бря 2001 г. № 167'ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» предпринимате' ли, адвокаты, детективы и нотариусы, занимающиеся частной практикой, – все это страхователи – должны уплачивать за себя фиксированные взносы в ПФР.

В статье 28 Федерального закона № 167'ФЗ установ' лен минимальный размер фиксированного платежа – 154 руб. в месяц, или 1848 руб. в год (154 руб. х 12 мес.). Однако Правительство РФ вправе повысить его, сделав равным так называемой стоимости страхового года.

Фиксированный платеж на финансирование накопи' тельной части трудовой пенсии обязателен для предпри' нимателей 1967 года рождения и моложе. То есть те пред' приниматели, адвокаты, детективы и нотариусы, занима' ющиеся частной практикой, которые родились до указан' ной даты, перечисляют на финансирование страховой части трудовой пенсии только 100 руб. (письмо Пенсион' ного фонда РФ от 10 января 2006 г. № КА'09'20/07).

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

381

Порядок и сроки уплаты фиксированных взносов должно определять Правительство РФ. Согласно пунк' ту 4 Правил уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного плате' жа в минимальном размере (утверждены постановлени' ем Правительства РФ от 26 сентября 2005 г. № 582) фиксированный платеж предприниматели, адвокаты, частные нотариусы и детективы могут перечислять еди' новременно или частями.

Если они делают это раз в год, то должны заплатить сразу всю сумму – 1848 руб – не позднее 31 декабря. Можно платить и частями, но, как сказано в Правилах, минимум 154 руб. Но и в этом случае расплатиться с Пенсионным фондом не позже последнего дня года, за который платят взносы.

Если предприниматель начал свой бизнес или, на' оборот, прекратил им заниматься не с начала года, то платеж нужно перечислить за период, когда деятель' ность велась. При этом за неполный месяц взносы нуж' но считать пропорционально количеству отработанных в нем календарных дней (п. 5 Правил).

Пример

Предприниматель решил прекратить заниматься бизнесом. В на" логовую инспекцию он написал соответствующее заявление и был исключен ЕГРИП. Решение о государственной регистрации при пре" кращении лицом деятельности в качестве предпринимателя датиро" вано 8 ноября 2006 года. В этом году предприниматель еще не пере" числял пенсионные взносы в виде фиксированного платежа. Сумма взносов будет такой:

154 руб. x 10 мес. + 154 руб. x 8 дн. : 30 дн. = 1581,07 руб.

Налогоплательщики, исчисляющие единый налог с доходов, сумму налога (авансовых платежей по нало' гу), исчисленную за налоговый (отчетный) период,

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

382

уменьшают на сумму страховых взносов на обязатель' ное пенсионное страхование, уплаченных за этот же пе' риод времени, а также на сумму выплаченных работни' кам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.

Предприниматели, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчис' ляют сумму авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов. При этом доходы

ирасходы рассчитываются нарастающим итогом с нача' ла налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей по налогу.

3.Взносы на обязательное страхование от несча+ стных случаев на производстве и профзаболеваний

Организации, которые перешли на упрощенную си' стему налогообложения, обязаны платить страховые взносы от несчастных случаев. Такой вывод можно сде' лать из статей 346.11 и 346.16 Налогового кодекса РФ.

Согласно пункту 2 статьи 20 Федерального закона от 16 июля 1999 г. № 125'ФЗ «Об обязательном соци' альном страховании от несчастных случаев на произ' водстве и профессиональных заболеваний» взносы от несчастных случаев начисляются на заработную плату

ииные доходы сотрудника. Но в качестве такого до' полнительного дохода Федеральный закон № 125'ФЗ рассматривает только вознаграждения по гражданско' правовым договорам. Выплаты, с которых не нужно платить взносы от несчастных случаев, перечислены в постановлении Правительства РФ от 7 июля 1999 г. № 765.

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

383

4. Страхование автогражданской ответственности

Федеральным законом от 25 апреля 2002 г. № 40'ФЗ установлена обязанность для владельцев транспортных средств страховать за свой счет риск своей гражданской ответственности. Речь идет об ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц при использова' нии транспортных средств.

Несмотря на то что указанный вид расходов прямо не поименован в статье 346.16 Налогового кодекса РФ, он включается в состав расходов на обязательное страхо' вание (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Дело в том, что расходы на страхование учитывают' ся при расчете единого налога в порядке, который уста' новлен статьей 263 Налогового кодекса РФ. Согласно пункту 2 статьи 263 Налогового кодекса РФ расходы по обязательным видам страхования включаются в состав расходов в пределах страховых тарифов, которые ут' верждены в соответствии с законодательством РФ и тре' бованиями международных конвенций. Поэтому расхо' ды на оплату страхового взноса организации могут учесть при расчете единого налога.

Добавим, что существует еще подпункт 12 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, согласно которому при налогообложении можно учитывать расходы на содер' жание служебного автотранспорта. ОСАГО – законодатель' но установленный вид обязательного страхования, и управ' ление автомобилем без договора ОСАГО запрещено. Поэто' му затраты по нему совершенно закономерно отнести к рас' ходам на содержание служебного автотранспорта.

5. Страхование гражданской ответственности аудиторов и оценщиков

Объектом страхования могут быть, в частности, имущественные интересы, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом (страхова'

384

ние имущества), и имущественные интересы, связан' ные с обязанностью возместить причиненный другим лицам вред (страхование гражданской ответственнос' ти). Об этом сказано в пункте 2 статьи 4 Закона РФ от 27 ноября 1992 г. № 4015'1 «Об организации страхово' го дела в Российской Федерации».

Оценщики и аудиторские организации обязаны за' ключать договоры страхования ответственности перед за' казчиками (потребителями) оказываемых ими услуг на проведение оценки или аудита. Этого требуют статья 24.7 Федерального закона от 29 июля 1998 г. № 35'ФЗ «Об оце' ночной деятельности в Российской Федерации» и ста' тья 13 Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119'ФЗ «Об аудиторской деятельности».

По мнению чиновников, затраты на эти виды обяза' тельного страхования при расчете единого налога не учитываются (письмо Минфина России от 19 октября 2006 г. № 03'11'04/2/212). Согласно подпункту 7 пунк' та 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ налогопла' тельщиками, применяющими упрощенную систему на' логообложения, при определении налоговой базы могут учитываться расходы на обязательное страхование только работников и имущества. Обязательное страхо' вание ответственности здесь не предусмотрено. А раз так, то и суммы страховки по этому виду страхования при расчете единого налога не учитываются.

Такой вывод чиновников неверен – это формальный подход. В споре с ними можно апеллировать к статье 263 Налогового кодекса РФ, на которую, кстати, есть ссыл' ка в главе 26.2 Налогового кодекса РФ. В этой статье четко сказано, что фирма может учесть при расчете еди' ного налога расходы на любые виды обязательного стра' хования. А значит, и на обязательное страхование гражданской ответственности оценщиков и аудиторов. И хотя конкретно по этому виду ответственности арбит' ражной практики не было, можно привести постановле'

385