о правах на каждый объект недвижимого имущества в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним. Датой государственной ре' гистрации прав является день внесения соответствую' щих записей о правах в Единый государственный ре' естр прав.

Таким образом, НДС при реализации недвижимости следует начислять в момент государственной регистра' ции права собственности на нее у покупателя.

3.8.2. Реализация имущественных прав

Правила расчета налоговой базы по НДС при реали' зации имущественных прав установлены статьей 155 Налогового кодекса РФ. Речь идет о налогообложении при передаче имущественных прав налогоплательщика' ми, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино' места, а также при передаче арендных прав и прав на заключение договора.

Уступка денежного требования, вытекающего из договора реализации

Согласно статье 382 Гражданского кодекса РФ тре' бование, принадлежащее кредитору на основании обя' зательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому ли' цу на основании закона.

Для перехода к другому лицу прав кредитора не тре' буется согласие должника, если это прямо не предусмо' трено законом или договором. Другое дело, что в том случае, если должник не был письменно уведомлен о со' стоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, новый кредитор несет риск вызванных этим для него

204

неблагоприятных последствий. При этом исполнение обязательства первоначальному кредитору признается исполнением надлежащему кредитору.

Согласно пункту 1 статьи 155 при уступке денежно' го требования, вытекающего из договора реализации то' варов (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от нало' гообложения в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса РФ), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, ус' луг) определяется в порядке, предусмотренном стать' ей 154 настоящего Налогового кодекса РФ.

То есть при уступке продавцом товаров (работ, ус' луг) денежного требования к покупателю следует начис' лить сумму НДС, которая входит в цену реализованных товаров, работ или услуг, независимо от того, меньше или больше данной цены сумма, полученная за переус' тупленное право.

Однако оговоримся, что при уступке денежного требования НДС обязаны начислять лишь те компа' нии, которые определяют налоговую базу по мере по' ступления денежных средств. А организации, исчис' ляющие НДС по мере отгрузки товаров (работ, услуг), в момент уступки налог начислять не должны, по' скольку НДС был уже начислен при реализации това' ров (работ, услуг).

Когда новый кредитор не продает право требования, а получает деньги от должника, НДС рассчитывается по таким же правилам. То есть разница между полученной и истраченной суммой умножается на ставку 18% / 118%.

Продажа имущественных прав на дома и помещения

Пункт 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ гласит, что при передаче имущественных прав налогоплатель' щиками, в том числе участниками долевого строитель'

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

205

ства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жи' лых домах или жилых помещениях, гаражи или маши' но'места налоговая база определяется как разница меж' ду стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом НДС и расходами на приобретение ука' занных прав. А согласно пункту 4 статьи 164 Налогово' го кодекса РФ НДС в этом случае следует исчислять по расчетной ставке 18%/118%.

Это мнение поддержано в постановлении ФАС Цен' трального округа от 14 марта 2005 г. № А14'6614' 2004/144/26. В нем суд отметил, что операции по уступ' ке требований, вытекающих из инвестиционных дого' воров, облагаются НДС.

К аналогичным выводам пришел суд и в постановле' ниях ФАС Центрального округа от 13 мая 2004 г. № А14'1047/03/353/24 и ФАС Западно'Сибирского окру' га от 6 декабря 2006 г. № Ф04'8017/2006(28908'А27'34) по делу № А27'22360/05'6.

В нем суд пришел к выводу о том, что при передаче инвестором права требования имущественных прав на площади в строящемся объекте третьим лицам возник объект налогообложения в виде разницы, которая сло' жилась между суммами инвестирования в данный объ' ект и суммами, полученными по договорам уступки права требования от третьих лиц.

Позиция, представленная отдельными судебными решениями, заключается в том, что операции по уступ' ке прав из инвестиционных договоров НДС не облагают' ся, поскольку порядок определения налоговой базы для этой ситуации не установлен.

Любопытно, что в статье 155 Налогового кодекса РФ не приведен порядок определения налоговой базы при переуступке долей в строящихся нежилых зданиях. На наш взгляд в подобных случаях надо руководство' ваться нормами, прописанными в пункте 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ.

206

Обратите внимание, что при продаже жилых до% мов и квартир в них собственниками НДС уплачивать не надо. Данная льгота установлена подпунктом 22 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Также действует подпункт 23 пункта 3 статьи 149 Налого% вого кодекса РФ, который освобождает от обложения НДС передачу доли в праве на общее имущество в мно% гоквартирном доме при реализации квартир.

Уступка денежных требований, не связанных

среализацией товаров

Всоответствии с пунктом 4 статьи 155 Налогового кодекса РФ при приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования. Данная норма распространяется, в частности, на денежные требова' ния по займам и кредитам, купленные у третьих лиц. При последующей уступке таких требований налоговая

база равна разности между полученной выручкой и средствами, истраченными на покупку. Согласно пункту 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ НДС в та' кой ситуации исчисляется по ставке 18% / 118%.

Аналогичный порядок налогообложения применя' ется и в том случае, когда новый кредитор получает деньги в погашение займа или кредита от должника.

Обратите внимание, если право требования по до% говору кредита или займа уступает организация, ко% торая предоставила данный кредит или заем, то НДС не начисляется, потому что операции по предоставле% нию кредитов и займов в соответствии с подпунк% том 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ НДС не облагаются. Однако в данном случае действу% ют особые правила учета убытка от уступки долга. А именно, если право требования было уступлено до ис%

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

207

течения срока погашения долга, установленного в дого% воре займа, пункт 1 статьи 279 Налогового кодекса РФ позволяет исключить из налогооблагаемого дохода сумму убытка, не превышающую суммы процентов, ко% торую налогоплательщик уплатил бы с учетом требо% ваний статьи 269 Налогового кодекса РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права тре% бования, за период от даты уступки до даты плате% жа, предусмотренного договором займа. А в соответст% вии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ процент при отсутствии сопоставимых займов рас% считывается исходя из выручки от уступки по став% ке рефинансирования Центрального банка РФ, увели% ченной в 1,1 (по ставке 15 процентов годовых, если за% долженность будет погашаться в иностранной валю% те). А если право требования по займу уступается после истечения срока для его погашения, кредитор мо% жет списать в уменьшение налогооблагаемого дохода убыток полностью: 50 процентов – в день уступки, а вторые 50 процентов – по истечении 45 дней.

Уступка арендного права, а также права на за+ ключение договора

В соответствии с пунктом 5 статьи 155 Налогового кодекса РФ при передаче прав, связанных с правом за' ключения договора, налоговая база по НДС определяет' ся в порядке, предусмотренном статьей 154 Налогового кодекса РФ. Иными словами налоговая база в данном случае соответствует полученному от реализации права доходу без учета НДС. А налог исчисляется по ставке 18 процентов.

Аналогичный порядок расчета НДС применяется при реализации арендного права на заключение догово' ра. То есть налоговая база равна полученному от реали' зации права доходу без учета НДС, а сам налог надо рас' считывать по ставке 18 процентов.

www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru www.rosbuh.ru

208