4.2. Метод сопоставимых рыночных цен

Его еще называют методом неконтролируемой цены. При данном методе цену сделки, заключенной с взаимозависимым лицом, сравнивают с ценами других сделок, заключенных с лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к организации. Суть его состоит в том, что организации в основном реализуют товары (работы, услуги) по одинаковым ценам. Разница в цене между сделками может объясняться размером партии, валютой платежа, сроком оплаты, условиями доставки и т.д.

Анализируемая сделка может сравниваться с другой сделкой (при наличии у налогового органа информации только об одной этой сделке), предметом которой являются идентичные товары (работы, услуги), если:

- коммерческие и (или) финансовые условия этих сделок полностью сопоставимы друг с другом;

- продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимает доминирующее положение на рынке идентичных товаров (работ, услуг).

Если полного совпадения в коммерческих и финансовых условиях нет, допускается проводить корректировки, обеспечивающие полную сопоставимость таких условий.

На практике найти такое полное совпадение (когда различия сопоставимой сделки с анализируемой сделкой минимальны) достаточно сложно. Поэтому данный метод применяется в относительно простых случаях - в отношении вещей, определенных родовыми признаками (например, сырья, товаров, продуктов питания, сельскохозяйственной продукции, банковских услуг). По таким товарам можно найти надежные источники информации, официальную статистику, биржевые котировки и проч.

При наличии у налогового органа информации о нескольких сопоставимых сделках определяется интервал рыночных цен. Делается это в следующем порядке:

1) производится выборка.

Для этого всю совокупность цен, примененных в сопоставимых сделках, упорядочивают по возрастанию, образуя выборку. Каждому значению цены, начиная с минимального, присваивают порядковый номер. Интервал рыночных цен определяется на основе имеющейся у налогового органа информации о ценах, примененных в течение анализируемого периода, или информации на дату, ближайшую к совершению контролируемой сделки.

Пример. ООО "Ромашка" реализует шариковые ручки.

Первая партия ручек реализована по цене 20 руб/шт.; вторая партия - 21 руб/шт.; третья партия - 22 руб/шт.; четвертая партия - 22,5 руб/шт.; пятая партия - 23 руб/шт.; шестая партия - 23,2 руб/шт.; седьмая партия - 23,2 руб/шт. (одинаковым значениям цены также присваивается порядковый номер); восьмая партия - 23,5 руб/шт.;

2) определяется минимальное значение интервала рыночных цен. Для этого число значений выборки делится на 4:

- если частное от деления является целым числом, за минимальное значение рыночной цены берется показатель "средняя арифметическая" значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке.

Пример. Воспользуемся данными предыдущего примера.

Восемь значений цены реализации делим на 4, получаем 2. Это целое число. Минимальным значением рыночной цены будет среднее арифметическое цен второй и третьей партии: (21 + 22) / 2 = 21,5 руб.;

- если частное от деления на 4 не является целым числом, минимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

Пример. В прежних условиях предположим, что число значений цен реализации - 6.

6 делим на 4. Получаем 1,25. Это дробное число. Минимальным значением рыночной цены будет цена второй партии (в дроби 1,25 целым числом является 1, увеличиваем его на единицу, получаем 2) - 21 руб.;

3) определяется максимальное значение интервала рыночных цен. Для этого число значений в выборке умножается на 0,75:

- если произведение является целым числом, максимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке.

Пример. Продолжим предыдущие примеры.

Восемь значений выборки умножаем на 0,75, получаем 6. Максимальным значением цены будет среднее арифметическое цен шестой и седьмой партий - 23,2 руб. ((23,2 + 23,2) / 2);

- если произведение не является целым числом, максимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный сумме целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

Пример. Возьмем данные предыдущих примеров, но предположим, что число значений цен реализации - 6.

Шесть значений цены реализации умножим на 0,75, получаем 4,5. Это дробное число. Максимальным значением будет цена пятой партии (в дроби 4,5 целым является 4, его увеличиваем на единицу, получаем 5) - 23 руб.;

4) анализируемая цена сопоставляется с интервалом рыночных цен. При наличии информации только об одной сопоставимой сделке, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), цена указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением интервала рыночных цен.

Если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, она соответствует рыночной цене.

Если цена, примененная в анализируемой сделке, меньше минимального значения интервала рыночных цен, применяется цена, соответствующая минимальному значению интервала рыночных цен.

Если цена, примененная в анализируемой сделке, превышает максимальное значение интервала рыночных цен, применяется цена, соответствующая максимальному значению интервала рыночных цен.

Для целей налогообложения в качестве рыночной цены ценной бумаги принимается фактическая цена ее реализации (договорная цена), если она находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок, зарегистрированными организатором торговли на дату совершения сделки с указанной ценной бумагой.

Как отметил ВАС РФ в Решении от 09.11.2004 N 8971/04, налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать организатора торговли, значения интервала цен которого будут использованы им для целей налогообложения, если по такой же ценной бумаге на указанную дату на организованном рынке совершались сделки с ценными бумагами через двух и более организаторов.

При отсутствии на дату совершения сделки с ценной бумагой информации об интервале цен на организованном рынке налогоплательщик принимает интервал цен на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

Пример. АО "ГПБ" реализовало ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке, по цене ниже минимальной цены сделок на нем. Налоговые органы для целей налогообложения приняли во внимание минимальную цену сделки на рынке и доначислили налоги (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2009 по делу N А40-94319/08-111-478).