33. Основное содержание и порядок учета кредитов и займов.

В деятельности предприятий вследствие недостаточности собственных источников оборотных активов довольно часто возникает необходимость использовать привлеченные источники. Основными среди них являются займы и кредиты.

Взаимоотношения сторон, возникающие при совершении операций займа и кредита, регулируются главой 42 «Заем и кредит» ГК РФ, параграф 1 «Заем», параграф 2 «Кредит».

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег или равное количество, других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Предметом договора займа могут быть деньги или вещи. При передаче в заём вещей право собственности на них переходит к заемщику, который получает право распоряжения полученными вещами. По окончанию срока действия договора заемщик, как правило, должен приобрести и вернуть заимодавцу новые вещи аналогичного качества в таком же количестве.

Если предметом договора займа являются деньги, то договор считается возмездным, если в нем прямо не предусмотрено иное. Заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется ставкой рефинансирования на день уплаты заемщиком суммы долга. Если предметом договора займа являются вещи, то договор считается безвозмездным, если в нем прямо не предусмотрено иное. По окончанию договора заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.

Сторонами договора банковского кредита выступают: заемщик (физической или юридическое лицо) и кредитор, которым может быть только банк или кредитная организация, имеющие соответствующие лицензии Банка России.

По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Дополнительно:Существенными моментами являются:

1. По кредитному договору в качестве кредитора могут выступать только банки или иные кредитные организации, которые обязаны иметь лицензию ЦБ РФ;

2. Предметом договора займа могут быть только деньги;

3. Договор кредита носит возмездный характер, то есть в нем должен быть установлен размер платы, которую кредитор вправе получить с заемщика за пользование кредитом. Эта плата, как правило, устанавливается в процентах к сумме кредита;

4. Договор кредита является возвратным, то есть сумма кредита подлежит возврату.

К отношениям по кредитному договору применяются те же правила, что и для договора займа, если только иное не вытекает из существа кредитного договора.

Кредитный договор должен быть заключен в письменной форме.

Кредит может носить общий характер и целевой. В первом случае он может использоваться для удовлетворения любых потребностей заемщика, во втором — только для целей, указанных в условиях договора.

Основным документом, устанавливающим правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, является ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.

Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, являются:

• проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);

• дополнительные расходы по займам.

Дополнительно: Дополнительными расходами по займам являются:

• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

• суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);

• иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту). Погашение основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности. Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Дополнительно: Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита).

Дополнительные расходы по займам могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока займа (кредитного договора).

Дополнительно: Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:

а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования средств полученных займов (кредитов) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений (например на депозит когда ложим полученные денежные средства).

При приостановке приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива на длительный период (более трех месяцев) проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.

В указанный период проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов организации.

При возобновлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.

Дополнительно: В случае, если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива.

В случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива.

Дополнительно:В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

• о наличии и изменении величины обязательств по займам (кредитам);

• о суммах процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;

• о суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;

• о величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;

• о сроках погашения займов (кредитов);

• о суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;

• о суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа (кредитного договора) организация-заемщик раскрывает в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности информацию о суммах займов (кредитов), недополученных по сравнению с условиями договора займа (кредитного договора).

Различия между кредитами и займами:

1. Кредитный договор вступает в силу с момента его подписа­ния, заемщик имеет право обязать кредитора выдать ему кредит, за исключением случаев:

когда после подписания договора обнаружились факты, свиде­тельствующие о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок (например, заемщик признан непла­тежеспособным или находится на грани банкротства);

если заемщик нарушает условия договора целевого использо­вания заемных средств; заемщик имеет право отказаться от получения кредита полностью или частично, если он своевременно, до установленного договором срока его предоставления, доведет до сведения кредитора это свое намерение.

2. Предметом кредитного договора могут быть только деньги, по договору займа — деньги и веши.

3. Кредитный договор должен быть составлен только в пись­менной форме, договор займа с физическими лицами в сумме до 10 МРОТ может заключаться не только в письменной, но и в уст­ной форме.

4. В роли кредитора по кредитному договору может выступать только банк или иная кредитная организация, имеющая соответствующую лицензию ЦБ РФ на совершение такого рода операции; сторонами договора займа могут быть любые юридические и фи­зические лица.

5. Основными факторами при определении процентной ставки по кредитам являются: ставка рефинансирования ЦБ РФ. по которой предоставляются кредиты коммерческим банкам и про­чим кредитным учреждениям, и размер банковской надбавки (маржи) в зависимости от спроса на денежные ресурсы. По договору имущественного и денежного займа проценты могут не начисляться, если это предусмотрено договором. Процентная став­ка при условии начисления процентов по займам устанавливается по договоренности сторон, как правило, с учетом местонахож­дения заемщика и ставки рефинансирования ЦБ РФ. Проценты за пользование заемными средствами могут выплачиваться и де­нежной и натуральной форме.

Бухгалтерский учет операций по договору займа.

У организации-заимодавца:

1) Дебет счета 58 Кредит счетов 50, 51 сумма выданного займа

2) Дебет счета 76 Кредит счета 91 начислены проценты по договору займа

3) Дебет счета 91 Кредит счета 68 начислен НДС по процентам

4) Дебет счета 76 Кредит счета 58 отражена задолженность по займу с наступлением срока платежа

5) Дебет счета 51 Кредит счета 76 сумма возвращенного займа с процентами

У организации-заемщика:

1) Дебет счетов 50, 51 Кредит счетов 66, 67 получена сумма займа

2. Дебет счетов 08, 10, 15, 91 и др. Кредит счетов 66, 67 начислены проценты по договору займа

3. Дебет счетов 66, 67 Кредит счета 76 отражена задолженность на сумму займа и проценты

4. Дебет счета 76 Кредит счета 51 перечислена сумма займа с процентами

Дополительно:Прекращение обязательств по договору займа может быть офор­млено в виде отступного (в гражданском праве определенные материальные блага (деньги, имущество и т.п.), предоставляемые по соглашению сторон взамен исполнения обязательства) или новации (в гражданском праве соглашение сторон о замене одного заключённого ими обязательства другим) (ст. 409 и 414 ГК РФ). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами. В этом случае поступление денежных средств к заемщику рассматривается в качестве не подлежащих налогообложению. С момента заключе­ния соглашения об отступном взаимоотношения сторон регулиру­ются правилами договоров купли-продажи или возмездного оказа­ния услуг.

Передача продукции или услуг в качестве отступного отражается на счетах реализации:

1) Дебет счетов 50, 51 Кредит счета 66 получена сумма займа

2) Дебет счета 91 Кредит счета 66 начислены проценты на сумму займа

3. Дебет счета 62 Кредит счета 90передана продукция или оказаны услуги в виде отступного

4. Дебет счета 90 Кредит счета 68начислен НДС на продукцию, услуги

5) Дебет счета 90 Кредит счетов 40, 20 списана себестоимость продукции, услуг

6) Дебет счета 66 Кредит счета 62 зачтена задолженность по договору займа

Приведем проводки по поступлению материалов, полученных по договору займа вещей:

1) Дебет счета 10 Кредит счетов 66,67 получены материалы по договору займа

2) Дебет счета 91 Кредит счетов 66, 67 начислены проценты по договору займа

3) Дебет счетов 66, 67 Кредит счета 10 возврат займа

При возврате заемщиком займов, полученных в натуральной фор­ме, могут возникать стоимостные разницы в оценке имущества, полу­ченного в качестве займа, и имущества, передаваемого для погашения. Возникающие разницы отражаются у заемщика в качестве опе­рационных расходов (дебет счета 91 кредит счетов 66, 67) или операционных доходов (дебет счетов 66, 67, кредит счета 91).

При задержке погашения займа и просрочке по уплате процентов по займу к заемщику применяют штрафные санкции, которые отра­жаются у должника в составе операционных расходов (по дебету сче­та 91).

При получении кредитов и займов в иностранной валюте могут возникать курсовые разницы в связи с текущим изменением курса иностранной валюты. Курсовые разницы отражаются на счетах 91 и 66 или 67 в зависимости от их значения.

Согласно статье 822 ГК РФ товарный кредит представляет собой заемное обязательство. Одна сторона (кредитор) обязуется предоставить другой стороне (заемщику) товары, определенные родовыми признаками. Заемщик, в свою очередь, обязуется вернуть товары в установленный срок в том же количестве и того же рода.

По договору товарного кредита, как по любому другому заемному обязательству, право собственности на товар переходит от кредитора к заемщику в момент фактической передачи товара, если договором не предусмотрено иное.

У договора товарного кредита много общего с договором займа товаров. Но в тоже время есть и существенные отличия. Например, договор займа товаров считается заключенным с момента их передачи. То есть само подписание договора не обязывает заимодавца предоставить соответствующие товары. Подписав же договор товарного кредита, кредитор берет на себя обязательство предоставить указанные в нем товары.

Договор товарного кредита, как и любой кредитный договор, как правило, является возмездным. Это значит, что за пользование товаром, переданным по договору товарного кредита, кредитор может установить проценты. Дополнительно:Проценты могут выплачиваться как в денежной, так и в натуральной форме. Их размер определяется соглашением сторон, а при отсутствии такового - в соответствии со ставкой рефинансирования Банка России (ст. 809 ГК РФ).

Проценты за пользование товарным кредитом уплачиваются ежемесячно с момента предоставления товаров заемщику и до момента их возврата, если стороны не договорились о другом порядке выплаты.

Если же проценты не установлены, договор является безвозмездным.

Коммерческий кредит представляет собой предоставление денежных средств или товаров (продукции, работ, услуг) с отсрочкой или рассрочкой выполнения встречного обязательства.

Под понятие коммерческого кредита попадают:

суммы предварительной оплаты поставки товаров, продукции, работ или услуг;

передача покупателю товаров, готовой продукции (заказчику — результатов выполнения работ или оказания услуг) с условием их оплаты в рассрочку или с отсрочкой платежа. Разница между этими понятиями состоит в том, что под рассрочкой подразумевается внесение платежей частями в течение определенного периода.

Займодателем (кредитором) по договору коммерческого кредита может выступать как заказчик (покупатель), так и подрядчик (поставщик).

Дополнительно:В соответствии с пунктом 6.2 ПБУ 10/99 при оплате приобретаемых материально — производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. То есть, на фактической себестоимости приобретенных материально-производственных запасов условие договора поставки о коммерческом кредитовании не влияет.

Пунктом 6.2 ПБУ 9/99 установлено, что при продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности. Это, в частности, означает, что размер налоговой базы, исчисляемой в зависимости от объема реализации продукции, работ или услуг, определяется независимо от того, предоставляется рассрочка или отсрочка платежа по поставке или нет.

Дополнительно:К счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» могут быть открыты следующие субсчета:

66.1.1 Расчеты по основной сумме краткосрочного кредита

66.1.2 Проценты по краткосрочным кредитам

66.2.1 Расчеты по основной сумме краткосрочного займа

66.2.2 Проценты по краткосрочным займам

К счету 67 «Расчет по долгосрочным кредитам и займам» открываются аналогичные субсчета.

Кредиты и займы полученные на срок не более 1 года – краткосрочные, а на срок более 1 года – долгосрочные.