Объект "доходы"

Пунктом 3 ст. 346.21 НК РФ установлено, что налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, сумму уплаченных страховых взносов относят на уменьшение суммы налога, исчисленной к уплате за соответствующий период.

Согласно этой норме сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50%.

С 1 января 2013 г. порядок уменьшения налога несколько изменится. Правила такого уменьшения прописаны в новом п. 3.1 ст. 346.21 (введен Законом N 94-ФЗ) и состоят в следующем.

Как и в настоящее время, сумма налога (авансового платежа по налогу) будет уменьшаться на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом (отчетном) периоде в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На уменьшение суммы налога также будут относить и расходы по выплате пособий по временной нетрудоспособности. Но правила их учета для целей уменьшения налога несколько изменены.

Уточняется, что налог может быть уменьшен на сумму пособий (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются только за счет средств работодателя, и только в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).

Справка. Напомним, что согласно пп. 1 п. 2 ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" работодатель оплачивает за счет собственных средств первые три дня больничного.

Кроме того, с нового года сумму налога (авансовых платежей) можно будет уменьшить на сумму платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования, заключенным в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни нетрудоспособности, которые оплачиваются работодателем.

При этом установлено, что такие платежи (взносы) уменьшают сумму налога, если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает размера пособия, оплачиваемого работодателем.

50-процентное ограничение на уменьшение налога (авансовых платежей) на указанные расходы сохранено.

Как исчисляется налог

Налогоплательщики, применяющие УСН, по итогам налогового периода - календарного года самостоятельно определяют и уплачивают в бюджет налог, который исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. п. 1 и 2 ст. 346.21 НК РФ). По итогам отчетных периодов (I квартала, полугодия, девяти месяцев) налогоплательщиками исчисляются авансовые платежи по налогу (п. п. 3 и 4 ст. 346.21 НК РФ).

Рассмотрим порядок исчисления налога (авансовых платежей) в зависимости от применяемого объекта налогообложения.

Объект налогообложения - доходы

В соответствии с п. 3 ст. 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

При этом установлено, что сумма налога (авансовых платежей по налогу) уменьшается такими налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности (подробнее см. раздел "Страховые взносы"). При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50%.

Пример 17. По итогам I квартала организация, исчисляющая налог исходя из величины доходов, получила доход в размере 300 000 руб. Сумма страховых взносов, уплаченная за этот же период, составила 8115 руб., сумма выплаченных пособий по временной нетрудоспособности - 3000 руб.

Сумма авансового платежа, причитающаяся к уплате за отчетный период, составит:

300 000 руб. x 6% = 18 000 руб.

Определяем 50% от суммы платежа:

18 000 руб. x 50% = 9000 руб.

Сумма страховых взносов и пособия составляет:

8115 руб. + 3000 руб. = 11 115 руб. > 9000 руб. Соответственно, авансовый платеж может быть уменьшен только на 9000 руб.

В бюджет перечисляется сумма авансового платежа в размере 9000 руб. (18 000 руб. - 9000 руб.).

Объект налогообложения - доходы,

уменьшенные на величину расходов

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу (п. 4 ст. 346.21 НК РФ). При этом из п. 6 ст. 346.18 НК РФ следует, что сумма уплачиваемого за налоговый период налога не может быть меньше минимального налога, исчисляемого как 1% от суммы доходов, определяемых в соответствии со ст. 346.15 НК РФ. В случае если сумма налога, исчисленного в общем порядке, окажется меньше суммы минимального налога, уплате в бюджет подлежит минимальный налог. То есть у налогоплательщика возникает обязанность заплатить минимальный налог в случаях:

- если по итогам налогового периода им получен убыток и сумма налога равна нулю;

- если исчисленная в общем порядке сумма налога меньше суммы исчисленного минимального налога (Письмо ФНС России от 14.07.2010 N ШС-37-3/6701@).

Минимальный налог исчисляется и уплачивается только по результатам налогового периода (календарного года).

Пример 18. По итогам года организацией получены доходы в сумме 520 000 руб. Расходы составили 490 000 руб.

Сумма исчисляемого в общем порядке налога по итогам налогового периода составит:

(520 000 руб. - 490 000 руб.) x 15% = 4500 руб.

Сумма минимального налога составит:

520 000 руб. x 1% = 5200 руб.

Поскольку сумма исчисленного налога меньше суммы минимального налога, уплате в бюджет подлежит минимальный налог (5200 руб.).

В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщик, уплативший минимальный налог, имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ.

Как отмечается в Письме Минфина России от 15.06.2010 N 03-11-06/2/92, указанная разница исчисляется при определении налоговой базы по итогам налогового периода. При этом она включается в расходы только при исчислении налоговой базы по итогам следующих налоговых периодов.