5.5. Розкриття інформації про власний капітал у примітках до звіту

Усі підприємства розкривають у примітках до фінансових звітів призначення та умови використання кожного елемента власного капіталу (крім статутного капіталу).

Акціонерні товариства наводять у примітках до фінансових звітів таку інформацію:

1. загальна кількість та номінальна вартість акцій, на які передбачається здійснити передплату;

2. загальна кількість та номінальна вартість акцій, на які здійснено передплату, порівняно з передбаченими величинами;

3. загальна сума коштів, одержаних у ході передплати на акції, у такому розрізі:

• всі грошові кошти, внесені як плата за акції, із зазначенням кількості акцій;

• вартісна оцінка майна, внесеного як плата за акції, із зазначенням кількості акцій;

• загальна сума іноземної валюти, внесена як плата за акції, із зазначенням кількості акцій та курсу, за яким валюту зараховано в обліку;

4) акції у складі статутного капіталу за окремими типами і категоріями:

• кількість випущених акцій із зазначенням неоплаченої частини статутного капіталу;

• номінальна вартість акції;

• зміни протягом звітного періоду в кількості акцій, що перебувають в обігу;

• права, привілеї та обмеження, пов’язані з акціями, в тому числі обмеження щодо розподілу дивідендів та повернення капіталу;

• акції, що належать самому товариству, його дочірнім і асоційованим підприємствам;

• перелік засновників і кількість акцій, якими вони володіють;

• кількість акцій, які перебувають у власності членів виконавчого органу, та перелік осіб, частки яких у статутному фонді перевищують 5 %;

• акції, зарезервовані для випуску згідно з опціонами та іншими контрактами, із зазначенням їхніх термінів і сум;

5. накопичена сума дивідендів, не сплачених за привілейованими акціями;

6. сума, включена (або не включена) до складу зобов’язань, коли дивіденди були передбачені, але формально не затверджені.

Усі інші підприємства наводять у примітках до фінансових звітів таку інформацію:

• розподіл часток статутного капіталу між власниками;

• права, привілеї або обмеження щодо цих часток;

• зміни у складі часток власників у статутному капіталі.

Тема 6. Примітки до фінансової звітності та порівняння показників

6.1. Загальні положення

Загальні вимоги до Приміток до фінансової звітності викладено в п. 25 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». Згідно з цим пунктом у примітках до фінансової звітності необхідно відображати:

• облікову політику підприємства;

• інформацію, яка не наведена безпосередньо у фінансових звітах, але є обов’язковою за відповідними положеннями (стандартами);

• інформацію, що містить додатковий аналіз статей звітності, потрібний для забезпечення її зрозумілості та доречності.

Міністерство фінансів України видало наказ від 29 листопада 2000 р. № 302 «Про примітки до річної фінансової звітності», яким затверджено типову форму фінансової звітності № 5 «Примітки до річної фінансової звітності» (форму № 5 наведено в додатку до теми).

Згідно із Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 р. № 996-ХІV (ст. 14): «Відкриті акціонерні товариства, підприємства-емітенти облігацій, банки, довірчі товариства, валютні та фондові біржі, інвестиційні фонди, інвестиційні компанії, кредитні спілки, недержавні пенсійні фонди, страхові компанії та інші фінансові установи зобов’язані не пізніше 1 червня наступного за звітним року оприлюднювати річну фінансову звітність та консолідовану звітність шляхом публікації у періодичних виданнях або розповсюдження у вигляді окремих друкованих видань».

Згідно з наказом № 302 підприємства, для яких обов’язковість оприлюднення річної фінансової звітності не передбачена законодавством, крім інформації, зазначеної у формі № 5, наводять інформацію, розкриття якої передбачено пунктом 1.7 наказу Міністерства фінансів України від 14 грудня 1999 р. № 298 «Про порядок бухгалтерського обліку гуманітарної допомоги» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 27 грудня 1999 р. за № 915/4208) і такими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку:

• 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» — абзац б пункту 19;

• 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» — пункти 20, 21, 23;

• 7 «Основні засоби» — підпункт 36.1 пункту 36;

• 8 «Нематеріальні активи» — підпункт 36.1 пункту 36;

• 9 «Запаси» — абзац 7 пункту 29;

• 10 «Дебіторська заборгованість» — підпункт 13.1 пункту 13;

• 16 «Витрати» — абзац 3 пункту 32.

Отримувачі гуманітарної допомоги повинні у Примітках до звіту відображати інформацію про види і вартість гуманітарної допомоги та її використання за цільовим призначенням.

Зміст інформації, обов’язковий для розкриття всіма підприємствами, такий:

• звітність має містити дані про облікову політику підприємства та її зміни (П(С)БО 1, п. 19, абз. 5);

• у примітках до фінансових звітів слід розкривати таку інформацію щодо виправлення помилок, допущених у попередніх періодах (П(С)БО 6, п. 20):

• зміст і суму помилки (П(С)БО 6, п. 20.1);

• статті фінансової звітності минулих періодів, які були переобчислені, з метою повторного подання порівняльної інформації (П(С)БО 6, п. 20.2);

• факт повторного оприлюднення виправлених фінансових звітів або недоцільність повторного оприлюднення (П(С)БО 6, п. 20.3);

• підприємству слід розкривати зміст і суму змін в облікових оцінках, які мають суттєвий вплив на поточний період або, як очікується, будуть суттєво впливати на майбутні періоди (П(С)БО 6, п. 21);

• у разі потреби розкриття події, що відбулася після дати балансу, слід надавати інформацію про зміст події та оцінку її впливу на фінансовий результат або обґрунтування щодо неможливості такої оцінки (П(С)БО 6, п. 23);

• вартість (первісна або переоцінена), за якою основні засоби відображені в балансі (П(С)БО 7, п. 36.1);

• вартість (первісна або переоцінена), за якою нематеріальні активи відображені в балансі (П(С)БО 8, п. 36.1);

• якщо для оцінки запасів використовується метод ЛІФО, то в примітках наводиться різниця між вартістю запасів, відображеною на дату балансу в обліку і звітності, і найменшою з вартостей, обчислених із застосуванням методу середньозваженої собівартості, ФІФО, чистої вартості реалізації (П(С)БО 9, п. 28, абз. 7);

• перелік дебіторів і суми довгострокової дебіторської заборгованості (П(С)БО 10, п. 13.1);

• склад і суму доходів і втрат за кожною надзвичайною подією (П(С)БО 16, п. 32, абз. 3).

Підприємства, для яких обов’язковість оприлюднення річної фінансової звітності та консолідованої звітності встановлена законодавством, крім зазначеної інформації наводять іншу інформацію, розкриття якої передбачено положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Інформація, передбачена вимогами національних стандартів обліку, яка не включена до форми № 5, наводиться підприємствами у самостійно обраному вигляді (письмове пояснення, таблиця, графік тощо). У такому самому порядку може наводитись інша інформація, визнана керівництвом підприємства суттєвою, і має більш повну та об’єктивну картину про фінансове становище і результати діяльності підприємства.

При виготовленні підприємством бланків форм фінансової звітності, у тому числі Приміток, можливе включення (опублікування) тільки тих статей активів, капіталу, зобов’язань, інших показників типових форм, дані про які випливають із результатів діяльності цього підприємства. Для статей (рядків), граф довідкових показників, включених до фінансового звіту підприємства, зберігається їх нумерація, зазначена на типових формах фінансової звітності, затверджених Міністерством фінансів України.

Фінансова звітність супроводжується листом підприємства, організації з інформацією про склад фінансової звітності, яка подається (надсилається) адресатам.

Облікова політика — це сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Згідно з П(С)БО 1 (п. 23) підприємство має висвітлювати обрану облікову політику шляхом опису:

• принципів оцінки статей звітності;

• методів обліку щодо окремих статей звітності.

Одним із принципів бухгалтерського обліку і фінансової звітності є принцип послідовності, який передбачає постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, і має бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності.

Облікова політика може змінюватися, тільки якщо змінюються статутні вимоги, вимоги органу, який затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку, або якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства (п. 9 П(С)БО 6).

Не вважається зміною облікової політики встановлення облікової політики для (п. 10 П(С)БО 6):

• подій або операцій, які відрізняються за змістом від попередніх подій або операцій;

• подій або операцій, які не відбувалися раніше.

Вплив зміни облікової політики на події та операції минулих періодів відображається у звітності шляхом:

• коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року;

• повторного надання порівняльної інформації щодо попередніх звітних періодів (п. 12 П(С)БО 6).

Наприклад, підприємство змінило облікову політику щодо застосування методів нарахування амортизації за основними засобами. Внаслідок перера­хування амортизації за новою методикою було виявлено, що у звітності за попередній рік надлишкове нарахування амортизації становило 25 тис. грн.

У зв’язку зі зміною облікової політики необхідно внести зміни до форми № 1 «Баланс» станом на початок звітного періоду. Зміни будуть внесені в рядки 032 «Знос» (зменшення на 25 тис. грн.), 030 «Залишкова вартість» (збільшення на 25 тис. грн.), 350 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» (збільшення на 25 тис. грн.). У звіті про власний капітал за рядком 020 «Зміна облікової політики», графа 8 «Нерозподілений прибуток», необхідно проставити суму в 25 тис. грн.

Якщо суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно, то облікова політика поширюється лише на події та операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики (п. 13 П(С)БО 6).

Якщо неможливо розрізнити зміну облікової політики та зміну облікових оцінок, то це розглядається і відображається як зміна облікових оцінок (п. 13 П(С)БО 6).

Облікова оцінка — це попередня оцінка, яку використовує підприємство з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними періодами. Облікова оцінка може переглядатись, якщо змінюються обставини, на яких базувалася ця оцінка, або отримано додаткову інформацію. Наслідки зміни в облікових оцінках слід включати до тієї самої статті звіту про фінансові результати, яка раніше застосовувалась для відображення доходів або витрат, пов’язаних з об’єктом такої оцінки. Наслідки зміни облікових оцінок слід включати до звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також і в наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди.

Приклад. Підприємство переглянуло платоспроможність дебіторів за строками погашення дебіторської заборгованості від 6 місяців до року. В результаті перегляду прийнято рішення про відрахування до резерву сумнівних боргів 20% проти 10%, які нараховувались раніше. У примітках слід відобразити зміну розміру відрахувань до резерву сумнівних боргів як зміну облікової оцінки і нараховувати в наступних звітних періодах (до зміни облікової оцінки) до резерву сумнівних боргів 20 % такої дебіторської заборгованості.

У разі наявності помилок, допущених у попередніх звітних періодах, у примітках необхідно відобразити зміст і суму помилок, а також статті фінансових звітів минулих періодів, які перераховуються з метою повторного подання відповідної порівняльної інформації.

Приклад. Підприємством у минулому році нараховані дивіденди у сумі 1000грн. і відображені в обліку записом за дебетом рахунка 92 «Адміністративні витрати» та кредитом рахунка 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами». Неправильне методологічне відображення операції призвело до завищення адміністративних витрат (на 1000 грн.) та до заниження податку на прибуток від звичайної діяльності на 300 грн. (1000 грн. х 30%). Це спричинило завищення нерозподіленого прибутку на кінець минулого року на 300 грн.

Необхідно зробити коригування залишку нерозподіленого прибутку до форми № 4 «Звіт про власний капітал» та розкрити у примітках інформацію про виправлення помилки.

Події після дати балансу — це події, що відбуваються між датою балансу і датою затвердження керівництвом фінансової звітності, підготовленої до оприлюднення, які вплинули або можуть вплинути на фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів підприємства (п. 3 П(С)БО 6).

Події після дати балансу можуть вимагати коригування певних статей або розкриття інформації про ці події у примітках до фінансових звітів.

Події після дати балансу, які надають додаткову інформацію про визначення сум, пов’язаних з умовами, що склалися на дату балансу, вимагають коригування відповідних активів і зобов’язань. Коригування активів і зобов’язань здійснюють шляхом сторнування та/або додаткових записів в обліку звітного періоду, які відображають уточнення оцінки відповідних статей внаслідок подій після дати балансу (п. 16 П(С)БО 6).

Події, що відбуваються після дати балансу і вказують на умови, які виникли після цієї дати, не потребують коригування статей фінансових звітів. Такі події слід розкривати в примітках до фінансових звітів, якщо відсутність інформації про них вплине на здатність користувачів звітності робити відповідні оцінки та приймати рішення (п. 17 П(С)БО 6).

Дивіденди за звітний період, які оголошені після дати балансу, слід розкривати в примітках до фінансових звітів.

Орієнтовний перелік подій після дати балансу

1. Події, які надають додаткову інформацію про обставини, що були на дату балансу.

1. Оголошення банкротом дебітора підприємства, заборгованість якого раніше було визнано сумнівною.

2. Переоцінка активів після звітної дати, яка свідчить про стійке зниження їхньої вартості, визначеної на дату балансу.

3. Отримання інформації про фінансовий стан і результати діяльності дочірніх і асоційованих підприємств, яка свідчить про стійке зниження вартості їхніх акцій на фондових біржах.

4. Продаж запасів, який свідчить про необґрунтованість оцінки чистої вартості їх реалізації на дату балансу.

5. Отримання від страхової організації матеріалів про уточнення розміру страхового відшкодування, переговори щодо якого велись на звітну дату.

6. Виявлення помилок або порушень законодавства, що призвели до перекручення даних фінансової звітності.

2. Події, які вказують на обставини, що виникли після дати балансу.

1. Прийняття рішення щодо реорганізації підприємства.

2. Придбання цілісного майнового комплексу.

3. Рішення про припинення операцій, які становлять значну частину основної діяльності підприємства.

4. Знищення (втрата) активів підприємства внаслідок пожежі, аварії, стихійного лиха або іншої надзвичайної події.

5. Прийняття рішення щодо емісії цінних паперів.

6. Непрогнозовані зміни індексів цін і валютних курсів.

7. Укладення контрактів щодо значних капітальних і фінансових інвестицій.

8. Прийняття законодавчих актів, які впливають на діяльність підприємства.

9. Дивіденди за звітний період оголошені підприємством після дати балансу.

Приклад. Підприємство після дати балансу уклало контракт на здійснення будівництва нового виробничого цеху на значну суму. У цьому випадку в примітках необхідно відобразити:

• загальну суму капітальних інвестицій;

• джерела фінансування капітальних інвестицій;

• строки освоєння капітальних інвестицій;

• очікуваний фінансовий результат від інвестування.