3. Порядок визнання витрат та їх податковий облік
Згідно п. 138.1 ст.138 ПКУ, витрати, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування, складаються із:
витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6–138.9, 138.11 ст.138 ПКУ які складаються, у першу чергу, із собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг;
інших витрат, визначених згідно з пп. 138.5, 138.10 –138.12 ст.138, п. 140.1 ст. 140 і ст. 141 ПКУ- це: загальновиробничі витрати, адміністративні витрати, витрати на збут, операційні витрати, фінансові витрати та інші витрати, які розглянуто у п. 138.10 статті 138 ПКУ (крім витрат, визначених у пунктах 138.3 ст.138 та у ст. 139 ПКУ).
Собівартості
реалізованих товарів (робіт, послуг)
- це витрати, що прямо пов’язані з
виробництвом та \або придбанням
реалізованих протягом звітного
податкового періоду товарів, виконаних
робіт, наданих послуг, які визначаються
згідно з П(С)БО, у частині котра не
суперечить положенням розділу 111
ПКУ.(пп..14.1.228 п.14.1 ст.14 ПКУ)
Варто зазначити, що складові податкової собівартості фактично повторюють калькулювання бухгалтерської собівартості (пп..10, п.11 П(С)БО 16 «Витрати). Головна відмінність - загально виробничі витрати в ній участі не беруть, оскільки вони відображаються у складі інших витрат (пп..138.6, 138.8, 138.10 ПКУ)
Схематично, класифікацію витрат, що подана в Податковому кодексі (ст.138) можна зобразити наступним чином:
Дата визнання витрат визначається згідно з п. 138.3 та п. 138.5 ст. 138 ПКУ, де зазначено, що ніякі витрати не можуть бути включені до складу витрат повторно.
Частина витрат не включається до складу витрат з метою визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток, у ст. 139 ПКУ подано перелік таких витрат, зокрема витрати на організацію та проведення прийомів, презентацій, суми попередньої (авансової) оплати товарів, робіт, послуг, дивіденди, витрати, не підтверджені документально, тощо.
Порядок визнання податкових витрат
Пунктом 138.4 ст.138 ПКУ встановлено прямій зв’язок визнання витрат, які включаються до собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) із визнанням доходів, для отримання яких ці витрати здійснені; тобто у разі реалізації не усіх вироблених протягом звітного періоду товарів, а їх частини, витрати визнаються у сумі собівартості тих товарів (робіт, послуг), які реалізовано. Дохід від реалізації товарів (робіт, послуг) визнається за принципом нарахування, тобто реалізованим вважається товар, переданий покупцю, незалежно від дати оплати.
Проте в окремих випадках при визначені «інших витрат» застосовується інший порядок визначення податкових витрат (див. таблицю 3).
Таблиця 3
Порядок визначення податкових витрат
Пункт ПКУ |
Вид витрат
|
Дата визнання витрат |
138.4 |
Витрати, що формують податкову собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг) |
Дата визнання доходів від їх реалізації |
138.5.1 |
Інші витрати, які не включено до собівартості реалізованих товарів, |
За датою їх здійснення, тобто вони визнаються витратами того періоду, в якому вони були здійснені, при цьому витрати на сплату податків зборів визнаються за нарахуванням, останнім днем того звітного періоду, за який вони сплачуються |
138.10.6 |
Витрати на сплату внесків до неприбуткових організацій у визначеному ПКУ розмірі |
Дата сплати таких внесків згідно з пп. 138.5.3 п. 138.5. статті 138 ПКУ.
|
138.5.2 |
Витрати у вигляді нарахованих проценти та інші платежі за отриманими кредитами або залученими депозитами підприємства |
Дата нарахування у тому звітному періоді, у якому виникає заборгованість за цими платежами. |
138.5.3. |
Витрати, понесені платником податку, у вигляді благодійних чи інших внесків до неприбуткових організацій, |
Дата фактичного перерахування таких внесків ( касовий метод). |
153.4.3 |
Витрати у вигляді процентів за борговими цінними паперами |
Дата оплати цих процентів чи датою коли мали це зробити |
153.1.2 |
Інвалютні витрати |
Дата передоплати по курсу НБУ
|
Податковий облік витрат ведеться у відомості податкових витрат. Типова форма цієї відомості відсутня, тому вона розробляється платником самостійно та затверджується керівником підприємства.
Відомості податкових витрат будується за структурою елементів затрат та з урахуванням накопичення необхідної інформації для складання як додатків до декларації так і самої декларації з податку на прибуток. При її розробці необхідно урахувати, що до податкової декларації додаються додатки в яких надана розшифровка податкових витрат.
Варта зазначити, для обрахування податкових витрат у Відомості необхідно вести додаткові аналітичні регістри податкового обліку амортизації витрат на основні засоби та нематеріальні активи, в яких обраховуються дані, які використаються потім для складання інших додатків податкової декларації.
З 01.04.2011р. амортизація стала частиною витрат, а не самостійним елементом об’єкту оподаткування. ЇЇ обчислюють за вимогами приписів ст..144-146 ПКУ. При її податковому обліку слід враховувати наступні відмінності від бухгалтерського обліку амортизації:
по-перше, амортизація загально виробничого обладнання, основних засобів, задіяних у збуті чи в адміністративних цілях, в іншій господарській діяльності не включається до податкової собівартості готової продукції (робіт, послуг) а включається до складу «інших витрат»;
по-друге, до податкової собівартості не включається амортизація витрат на придбання нематеріальних активів, основних засобів, робіт та послуг по реконструкції та їх модернізації, поточному ремонту придбаних у підприємців – єдинників (окрім робіт, послуг у сфері інформатизації) (пп.139.1.12 ПКУ);
по-третє, до податкової амортизації витрат не включаються суми ПДВ, у разі їх включення до складу основних засобів та НА (пп.139.1.6 ПКУ), за винятком платників, що одночасно здійснюють оподатковувану та не оподатковану ПДВ діяльність;
в-четверте, не включається до складу податкової собівартості амортизація безкоштовно отриманих основних засобів та НА .
Крім того, при обрахуванні податкової собівартості слід ураховувати специфічні витратні складові собівартості:
– витрати на придбання послуг (робіт) з інжинірингу (рядок 05.1.13), у т.ч. витрати, понесені (нараховані) у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з інжинірингу в обсязі, що не перевищує 5% митної вартості обладнання, імпортованого згідно з відповідним контрактом (рядок 05.1.13.1);
– нараховані роялті (рядок 05.1.14), у т.ч. роялті, нараховані на користь нерезидента в обсязі, що не перевищує 4% доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному (рядок 05.1.14.1);
– витрати на консалтинг (рядок 05.1.15), у т.ч. витрати, понесені (нараховані) у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) із консалтингу в обсязі, що не перевищує 4% доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, що передує звітному (рядок 05.1.15.1).
Для заповнення Відомості податкового обліку витрат слід використовувати аналітику по рахункам:
26 «Готова продукція»;
28 «Товари»;
23 «Виробництво»;
80 «Матеріальні витрати»;
81 «Витрати на оплату праці»;
82 «Відрахування на соціальні заходи»;
83 «Амортизація»;
84 «Інші операційні витрати»;
90 «Собівартість реалізації»;
91 «Загально виробничі витрати»;
92 «Адміністративні витрати»;
93 «Витрати на збут»;
95 «Фінансові витрати»
97 «Інші витрати».
Для бухгалтерського обліку витрат діяльності й відображення кредитових оборотів по розрахункам обліку запасів, розрахунків по оплаті праці, відрахувань на соціальні заходи застосовується Журнал 5 або 5А і відомість 5.1.