2. Правовая характеристика общих соглашений об избежании двойного налогообложения

Международное сотрудничество в налоговой сфере в основном сводится к созданию правовых механизмов избежания двойного налогообложения, и выражается это в заключении общих соглашения об избежании двойного налогообложения. Заключение таких соглашений как раз и имеет своей основной целью предусмотреть и урегулировать юридические ситуации, при которых у налогоплательщика возникает обязанность по уплате налогов одновременно в двух и более государствах.

В международной договорной практике имеют место как двусторонние, так и многосторонние международные правовые акты об избежании двойного налогообложения. Но более активно государства мира идут по пути заключения двусторонних соглашений, в первую очередь, достигая договоренностей по вопросам двойного налогообложения со своими основными экономическими партнерами.

При заключении подобных соглашений каждое государство исходит, прежде всего, из необходимости отстаивания своих интересов в области налогообложения. Однако существуют некоторые единые подходы и общепринятые юридические конструкции позволяющие урегулировать ситуации международного двойного налогообложения, а именно – использование модельных (типовых) актов, как например, Модельную конвенцию в отношении налогов на доходы и капитал, разработанную ОЭСР для стран-участников и др.

Поэтому большинство общих соглашений об избежании двойного налогообложения имеют одинаковую структуру, совпадаю многие нормы, термины.

Почти каждое государство имеет разработанное типовое соглашение об избежании двойного налогообложения, на основании которого оно готово приступить к заключению общего соглашения. Для Российской Федерации до 2010г. действовало Постановление Правительства РФ от 28 мая 1992 г. №352 «О заключении межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества», на основе которого было заключено большинство ныне действующих соглашений об избежании. С февраля 2010г. до настоящего времени в соответствии с новым проектом типового межгосударственного налогового соглашения были подписаны дополнительные протоколы к налоговым соглашениям с Кипром, Кубой.

Любое общее соглашение об избежании двойного налогообложения в обязательном порядке содержит следующие положения.

1)Круг лиц, к которым оно применяется – обычно это резиденты одного договаривающего государства или обоих.

2)Налоги, на которые распространяется его действие – это положение разниться в зависимости от соглашения. В Соглашении между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Марокко об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Москва, 4 сентября 1997 года) в качестве «марокканских налогов» обозначены: налог на компании; общий налог на доходы, включая налог на профессиональные и земельные доходы, освобожденные от общего налога на доходы; налог на доходы от акций или паев и приравненные к ним доходы; налог на доходы от недвижимого имущества; взнос в фонд национальной солидарности; налог на фиксированные доходы от сбыта продукции; налог на прибыль от отчуждения акций и паев.

3)Общие определения, такие как договаривающееся государство, лицо, компания, компетентный орган, понятие резидента, постоянного местопребывания и постоянного представительства.

4)Общие правила и особенности налогообложения отдельных видов доходов и капитала (в данном случае — прибыль, доходы от имущества, дивиденды, проценты, роялти, стипендии, пенсии и др.). Обычно для целей соглашения вначале соответствующих статей дается определение, что такое соответствующий вид дохода, и далее следуют особенности или варианты его налогообложения. Например, в соответствии со ст. 10 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Государства Израиль об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Москва, 25 апреля 1994 года) термин «дивиденды» означает доход от акций или других прав, дающих право на участие в прибыли, но не являющихся долговыми требованиями, а также доход от других корпоративных прав, который подлежит такому же налоговому регулированию, как доход от акций, в соответствии с законодательством государства, в котором компания, распределяющая прибыль, имеет постоянное местопребывание. Обычно налогообложение дивидендов допускается либо по месту постоянного пребывания лица, которому они выплачиваются, либо по месту постоянного нахождения компании их выплачивающей. Однако в соглашениях оговаривается предельная ставка налога, которая обычно со­ставляет от 5 до 15 %.

5)Собственно механизм избежания двойного налогообложения: если говорить о РФ, то механизм избежания двойного налогообложения в соглашениях, заключенных по типовому соглашению 1992 г. сводятся к зачету налога, уплаченного в одном договаривающемся государстве, при определении размера налога, подлежащего уплате в другом договаривающемся государстве. В некоторых соглашениях, заключенных до 2010г. и во всех соглашениях, заключенных после 2010 г. механизмом избежания двойного налогообложения признается вычет. Например, соглашении между РФ и Люксембургом последний не взимает налоги с доходов и дивидендов, полученных лицом постоянно проживающим в Люксембурге, если такие налоги выплачиваются в России с находящегося там имущества. Но если лицо получает доходы в Люксембурге, то последний устанавливает налоговые вычеты.

6)Меры, обеспечивающие недискриминацию в налогообложении – стандартная норма, содержится во всех соглашениях. Например, ст. 25 Соглашения между Российской Федерацией и Государством Кувейт об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Москва, 9 февраля 1999 года) продекларировано, что «Национальные лица одного Договаривающегося государства не должны подвергаться в другом Договаривающемся государстве любому налогообложению или любому связанному с ним обязательству, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться национальные лица другого Договаривающегося государства при тех же обстоятельствах».

7)Взаимосогласительные процедуры: обычно они представляют собой внесудебный порядок урегулирования спорных ситуаций, которые могут возникать при применении соглашений об избежании двойного налогообложения. Сюда относятся представление компетентному органу заявления по сути дела, его обсуждение и принятия решения в ходе процедуры взаимного согласования.

8)Порядок обмена информацией. Особенности обмена информацией является предметом отдельных специальных соглашений, но в соглашениях об избежании двойного налогообложения оговаривается общие положения об обмене информацией. Так, договаривающиеся страны обмениваются информацией о налогах, изменениях в налоговой системе и др. Информация должна быть конфиденциальной, и использоваться только в указанных целях. В большинстве налоговых соглашений, заключенных Правительством РФ, обмен информацией ограничивается теми налогами, на которые распространяет своё действие соглашение, то есть налогами на доходы и капитал. С 2010 г. этого ограничения нет как в типовом соглашении, так и в ряде соглашений, куда были внесены соответствущие изменения с помощью дополнительных протоколов. Но в большинстве соглашений действует старая норма.

9)С 2010 г. в ряде соглашений появились нормы, предполагающие оказание государствами содействия во взыскании налогов. Суть договоренности заключается в следующем: лицо, не выполнив налоговую обязанность перед государством, уехало в другое государство. Первое упомянутое государство по национальному законодательству имеет обоснованное право взыскать пречитающуюся ему сумму налогов, сборов, штрафов, издержек. Но в связи с тем, что лица, которое не уплатило налоги в стране нет, но есть договоренность об оказании содейстия с государством, где лицо сейчас находится, то первое государство передает запрос компетентным органам другого государства для взыскания ими всей суммы налогового обязательства лица. Наиболее прогрессивным является положение о том, что процедуры по установлению наличия, действительности и размера налогового обязательтсва лица перед одним из государств не выносится на расмотрение судебных или административных органов другого государства.

10)Заключительные и переходные положения: предусматриваются особенности вступления соглашения в силу, его пролонгации, прекращения действия.