Амортизационных отчислений и прибыли

Разделение цены прошлого труда собственника на составляющие (амортизационные отчисления и прибыль) зависит от технического уровня средств производства. Чем долговечнее средства производства, тем меньше амортизационные отчисления, и наоборот. Прибыль также зависит от технического уровня средств производства: выше технический уровень - больше прибыль, и наоборот. У более совершенного средства производства более высокая цена.

Средства производства постоянно изнашиваются. Амортизационные отчисления образуют амортизационный фонд предприятия (фирмы). В него, кроме амортизационных отчислений (отчислений на полное восстановление, иначе - реновацию), входит ремонтный фонд (отчисления на ремонт основных производственных фондов). Собственник, добавив к амортизационному фонду капитал, заменяет изношенные средства новыми. Выбывшие средства производства переносят свою стоимость в новые. Таким образом, накопления, вложенные в средства производства посредством амортизационных отчислений, сохраняются вечно.

Хотя в зарубежной практике давно принято включение амортизации в доход фирмы как способ расчета денежных потоков (кеш-флоу), теоретическое обоснование суммы амортизации и прибыли как цены прошлого труда собственника отсутствует и в зарубежных, и в отечественных теориях¹.

Таким образом, труд, овеществленный в стоимости товара, в средстве труда сосредоточивается в виде амортизационных отчислений, а прошлый труд (бывший труд создателей производства труда, купленный владельцем и ставший прошлым трудом владельца) создает прибыль.

Амортизационные отчисления и прибыль в сумме формируют цену прошлого труда владельца.

Начисление амортизации основных производственных фондов

Процесс амортизации означает перенесение по частям стоимости основных фондов в течение срока их службы на производимую продукцию и последующее использование этой стоимости для возмещения потребленных основных фондов.

Перенесенная стоимость основных фондов в составе продукции покидает сферу производства и поступает в сферу обращения. После реализации продукции часть денежной суммы, соответствующая перенесенной стоимости основных фондов, поступает в амортизационный фонд, в котором накапливается до полной величины, в основном соответствующей первоначальной стоимости.

____________________________

¹ Ярин Г.А. Теория создания экономической прибыли на предприятии. Екатеринбург, 1998. С.32.

Амортизационный фонд используется для приобретения новых вещественных элементов основных фондов взамен изношенных, т.е. происходит восстановление основных фондов.

Основные функции амортизации - это обеспечение воспроизводства, восстановление основных фондов и учет.

В хозяйственной практике для учета амортизации используются амортизационные отчисления, т.е. денежное выражение перенесенной стоимости. По установленным нормам амортизационные отчисления включаются в себестоимость готовой продукции.

Норма амортизации представляет собой годовой процент погашения стоимости основных фондов.

Существуют различные методы списания стоимости основных средств путем амортизации.

1. Метод равномерного (линейного) списания стоимости¹.

2. Кумулятивный метод.

3. Метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ.

4. Методы ускоренного списания.

Постановлением Правительства РФ от 19 августа 1994 г. № 967² все амортизационные отчисления на полное восстановление основных фондов по установленным нормам включаются в себестоимость в целях налогообложения. Нормы амортизационных отчислений за месяц, %³: 1-я группа - 0,65; 2-я - 1,5; 3-я - 2,0; 4-я - 4,0; 5-я - 3,5; 6-я - 4,5; 7-я - 25.

Амортизационные отчисления, с одной стороны, являются элементом текущих затрат и учитываются при определении финансовых результатов деятельности организации. С другой стороны, они являются налоговыми вычетами, т.е. позволяют исключить из налогооблагаемой базы соответствующую часть доходов организации. Смысл того и другого в том, чтобы инвестор вернул себе первоначально вложенный капитал. В условиях рыночной экономики неправильно было бы требовать, чтобы собственник капитала опять и опять вкладывал его в той же сфере деятельности, на том же предприятии. Другими словами, амортизационные отчисления - это право на налоговые вычеты, а не обязанность осуществлять капиталовложения в реновацию основных фондов данного предприятия.

______________________

¹ См.: Экономика предприятия: М.: ИНФРА-М, 1997. С.155.

² Экономика и жизнь. 1998. № 4. Бухгалтерское приложение. С.4.

³ Новые правила бухгалтерского учета (ПБУ 6/97) «Учет основных средств», которые применяются с 1 января 1998 г.

Приказом Минфина Российской Федерации от 3 сентября 1997 г. № 65н внесены важнейшие изменения в Положение ПБУ 6/97 «Учет основных средств».

Первое важнейшее изменение касается самого главного - определения периода функционирования основных средств. Согласно ПБУ 6/97 срок их полезного использования предприятие теперь будет определять самостоятельно. Соответственно и нормы амортизации также будут рассчитываться предприятием самостоятельно, т.е. для нужд бухгалтерского учета предприятий и организаций никаких жестких рекомендаций со стороны государства существовать не будет.

Второе существенное изменение касается амортизационной политики и заключается в расширении возможностей организации в применении способов начисления амортизационных отчислений¹.

Организация может применять один из следующих методов начисления амортизации по однородным видам объектов основных средств в течение срока их использования.

1. Линейный метод, который состоит в равномерном начислении амортизации в течение срока полезного использования объекта. При этом способе амортизация начисляется исходя из норм амортизации, определенных в зависимости от срока полезного использования объекта. В организациях с сезонным характером работ амортизация основных средств начисляется данным способом, но только в течение месяцев фактической работы сезонной организации в текущем году. Данный порядок применяется в соответствии с постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072, которым установлены нормы амортизации и нормативный срок службы по видам основных средств^.

Перенесенная часть стоимости может быть определена по упрощенной формуле:

Ф_п(б)

Ф_п = Н_ам  ----------,

100%

где Ф_п - перенесенная часть стоимости, р.;

Н_ам - норма амортизации, %;

Ф_п(б) - первоначальная стоимость основных фондов, р.

_____________________________

¹ Экономика и жизнь. 1997. № 4. Бухгалтерское приложение. С.5.

На рис.5 Ф_п(б)- первоначальная (балансовая) стоимость основных фондов.

Ф_п(б)

Ф_б1

Ф_б2

Ф_б3

Ф_б1+ Ф_б2 + Ф_б3=…=Ф_п(б)

t (годы)

Рис.5. Равномерный (линейный) метод амортизации

Пример начисления износа. Если первоначальная стоимость оборудования Ф_п(б) равняется 12 млн р., а норма амортизации равна 12,5%, то

12000000

Ф_п = 12,5  --------------- = 1500000 р.

100

Итак, при равномерном методе каждый год будет переноситься по 1500000 р. и вся стоимость будет перенесена за 8 лет. Такой метод расчета амортизации прост, нагляден и в определенной степени учитывает процесс переноса стоимости.

Относительность учета переносимой стоимости обусловлена рядом обстоятельств:

во-первых, равномерный метод предполагает, что к завершению срока службы ликвидационная стоимость равна 0;

во-вторых, этот метод предусматривает равномерный износ основных фондов за весь срок службы.

Но в течение срока службы бывают простои оборудования, его поломка и неполная загрузка за смену, т. е. в реальном производстве оборудование изнашивается неравномерно и стоимость основных фондов на продукцию переносится также неравномерно. Еще один недостаток равномерного метода - отсутствие учета морального износа основных производственных фондов, который снижает стоимость изготовляемых машин или уменьшает потребительную стоимость за счет введения в эксплуатацию новых, более эффективных машин и оборудования.

2. Кумулятивный метод характеризуется нелинейной зависимостью, и норма амортизации здесь - величина переменная, а не постоянная, как в равномерном методе (рис.6). Норма амортизации рассматривается путем деления числа лет (оставшихся до окончания амортизационного срока службы) на кумулятивное число, представляющее собой сумму чисел членов арифметической прогрессии (от 1 до 8 при сроке службы в 8 лет).

Кумулятивное число составит

1 + 8

---------  8 = 36.

2

Нормы амортизации, рассчитанные по этому числу, будут равны:

в первый год (когда осталось 8 лет срока службы)

8

-----  100% = 22,22%;

36

во второй год (когда осталось 7 лет срока службы )

7

-----  100% = 19,44

36

и т. д.

При использовании этого метода в первые 4 года в фонде амортизации будет накоплено около 72% (8/36^.100%+7/36^.100% + + 6/36^.100%+5/36^.100%=72%), в то время как при равномерном методе только 50%.

Ф_п(б)

12 млн р.

4 8 t (годы)

Рис.6. Сравнение равномерного и ускоренного методов

3. Наряду с приведенными методами организация может по отдельным объектам основных средств применять метод начисления амортизации в зависимости от объема выпуска продукции или работ. При этом ежегодная сумма амортизации определяется путем умножения процента, исчисленного при постановке на учет данного объекта как отношение его первоначальной стоимости к предполагаемому объему выпуска продукции или работ за срок его полезного использования, на показатель фактически выполненного объема продукции или работ за данный отчетный период.

Данный метод является методом начисления износа пропорционально объему выполняемых работ. Он основан на том, что амортизация является только результатом эксплуатации и отрезки времени не играют никакой роли в процессе ее начисления. Предположим, что грузовик стоимостью 100 тыс. р. при ликвидационной стоимости в конце пятилетнего срока эксплуатации, 10000 р. и ежегодной амортизации 20% выполняет определенное число операций, а его пробег рассчитан на 90000 км. Амортизационные расходы на километр будут определяться следующим образом:

Первоначальная стоимость - Ликвидационная стоимость

--------------------------------------------------------------------------- =

Предполагаемое число единиц работы

100000 - 10000

= ---------------------- = 1 р./ км.

90000

Если предположить, что при эксплуатации за первый год грузовик имел пробег в 20000 км, за второй - 30000; за третий - 10000, за четвертый - 20000 и за пятый - 10000, то таблица амортизационных отчислений будет выглядеть следующим образом (табл.1).

Таблица 1

Начисление амортизации

(производственный метод)

Период	Перво-начальная стоимость, р.	Пробег, км	Годовая сумма аморти- зации, р.	Накоп- ленный износ, р.	Оста- точная стои- мость, р.
Дата приобретения	100000	-	-	-	100000
Конец 1-го года	100000	20000	20000	20000	80000
Конец 2-го года	100000	30000	30000	50000	50000
Конец 3-го года	100000	10000	10000	60000	40000
Конец 4-го года	100000	20000	20000	80000	20000
Конец 5-го года	100000	10000	10000	90000	10000

Этот метод следует применять в том случае, когда отдача объекта в течение срока его полезной эксплуатации может быть определена с достаточной точностью.

В отличие от действующего ранее порядка положением предусмотрена возможность производить начисление амортизации по объектам основных средств в течение срока их полезного использования в следующих случаях:

на период их восстановления, если срок проведения данных работ превышает 12 месяцев;

при консервации на срок более трех месяцев.

Амортизационные отчисления по объему основных средств начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Таким образом, в российской амортизационной политике появились новые направления, которые помогают нам приблизиться к нормам и правилам, заключенным в международных стандартах.

4. Могут также применяться методы ускоренной амортизации. Исторически эти методы в развитых странах возникли в военных отраслях производства, в совершенствовании которых было особенно заинтересовано государство. Затем ускоренная амортизация стала источником финансовых ресурсов для развития прогрессивных отраслей производства.

Методы ускоренной амортизации в течение первой половины нормативного срока службы основных фондов позволяют возместить до 60-75% их стоимости, а при использовании равномерного метода было бы возмещено только 50% стоимости основных производственных фондов. Во вторую половину срока службы основных фондов величина амортизации уменьшается. К методам ускоренной амортизации относится и кумулятивный метод.

Рассмотрим метод удвоенной амортизации, используя следующие данные: Ф_п(б) = 12 млн р., Н_ам = 25%. Ежегодная амортизация в соответствии с приведенной ранее формулой составит

25%  12000000

Ф_п = ----------------------- = 3000000 р.

100%

Из этого следует, что вся первоначальная стоимость основных производственных фондов будет перенесена не за 8 лет (как было в первом примере), а всего за 4 года, т.е. будут обеспечены ускоренный перенос стоимости основных производственных фондов на продукцию и более быстрое формирование амортизационного фонда. Этот метод имеет в своей основе равномерный перенос стоимости, хотя и за более короткий период времени.