Глава 7. Себестоимость продукции

7.1. Основные этапы процесса калькулирования себестоимости продукции

Себестоимость продукции - сумма затрат на производство и сбыт единицы продукции или всего объема ее выпуска.

Калькулирование себестоимости продукции представляет собой процесс определения объема и структуры удельных операционных затрат на производство и реализацию отдельных ее видов. Методы планирования и калькулирования себестоимости продукции изложены в нормативных актах¹.

По экономическому содержанию затраты группируются по экономическим элементам, а по статьям затрат - по калькуляционным статьям.

Есть и другие способы и методы группировки статей. Например, по способу отнесения затрат на себестоимость - на прямые и непрямые (косвенные), по отношению к объему производства и сбыта продукции - на условно-постоянные и условно-переменные затраты и т.д.²

Группировка затрат по элементам производится с целью определения себестоимости продукции на запланированный объем производства.

Калькуляционные статьи отличаются от одноименных экономических элементов тем, что в калькуляционных статьях фиксируются только затраты, связанные непосредственно с производством единицы конкретного изделия.

Поэлементные затраты включают все расходы предприятия независимо от того, где они осуществлены.

По способу отнесения затрат на себестоимость расходы группируются на прямые и непрямые (косвенные).

_____________________________

¹ См.: Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях. М., 1970; Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли: Постановление Правительства РФ № 552 от 5 августа 1992 г. (в ред. изменений и дополнений к постановлению № 661 от 1 июля 1995 г.). М., 1995.

² Леготин Ф.Я., Леготин А.Ф. Управление затратами и ценообразованием: Учеб. пособие. 2-е изд., перераб. и доп. Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. экон. ун-та, 2001. С.7-17.

К прямым относятся расходы, связанные с производством отдельных видов продукции: сырье, материалы, полуфабрикаты, покупные изделия, основная заработная плата рабочих с отчислениями на социальные нужды, топливо и энергия на технологические цели и др.

К непрямым (косвенным) относятся расходы, связанные с производством нескольких видов продукции, например:

1) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО);

2) цеховые расходы;

3) общезаводские расходы;

4) внепроизводственные расходы.

По отношению к объему производства и сбыта продукции затраты подразделяются на условно-постоянные и условно-переменные.

Условно-постоянные затраты – это те, которые не изменяются или изменяются незначительно на весь объем производства в зависимости от его изменения.

Условно-переменные затраты – это те, которые изменяются на весь объем производства прямо пропорционально его изменению.

К условно-постоянным затратам относятся:

цеховые расходы (заработная плата АУП цеха, освещение, отопление цеха и т.д.);

общезаводские расходы (заработная плата АУП завода, содержание заводоуправления и др.);

внепроизводственные расходы (коммерческо-сбытовые расходы);

амортизация оборудования;

аренда помещения и др.

Остальные затраты являются условно-переменными: сырье и материалы, заработная плата рабочих-сдельщиков, топливо и энергия на технологические цели и др.

Четыре правила изменения условно-переменных и условно-постоянных затрат:

1. Условно-переменные затраты на весь объем производства изменяются прямо пропорционально изменению объема производства.

2. Условно-постоянные затраты на весь объем производства при изменении объема производства не изменяются.

3. Условно-переменные затраты на единицу продукции при изменении объема производства не изменяются.

4. Условно-постоянные затраты на единицу продукции изменяются обратно пропорционально изменению объема производства.

Основные этапы процесса калькулирования:

1. Выбор объектов калькулирования.

2. Распределение операционных затрат по производству и реализации продукции на прямые и непрямые их виды.

3. Отнесение прямых операционных затрат на конкретные виды продукции.

4. Распределение непрямых операционных затрат по конкретным видам продукции.

5. Определение суммы производственной или полной себестоимости продукции.

1. Выбор объектов калькулирования определяет направленность всего его процесса. Под объектами калькулирования понимаются конкретные результаты или сегменты операционной деятельности предприятия, требующие стоимостного измерения с целью эффективного управления операционной прибылью. Такими объектами калькулирования могут быть произведенные предприятием изделия (полуфабрикаты, товары), осуществленные работы, оказанные услуги и т.п. Степень детализации объектов калькулирования определяется самим предприятием.

2. Распределение операционных затрат по производству и реализации продукции на прямые и непрямые их виды.

Прямые операционные затраты, группируемые в процессе калькулирования себестоимости продукции, включают следующие их виды: сырье, материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты; топливо и электроэнергию, использованные на технологические цели; основную и дополнительную заработную плату работников, занятых в производстве соответствующих видов продукции; отчисления на социальные нужды (социальное, пенсионное, медицинское страхование и т.п.) по установленным ставкам от суммы заработной платы работников, занятых в производстве соответствующих видов продукции; расходы, связанные с подготовкой и освоением конкретных видов продукции; возмещение износа специальных инструментов и устройств целевого назначения; прямые расходы по реализации продукции; другие прямые расходы.

Непрямые операционные затраты в процессе калькулирования себестоимости продукции подразделяются обычно на две группы:

а) общезаводские (общепроизводственные) непрямые операционные затраты;

б) внепроизводственные (общехозяйственные) непрямые операционные затраты.

Общезаводские (общепроизводственные) непрямые операционные затраты включают следующие основные их виды: основную и дополнительную заработную плату работников аппарата управления производственных структурных подразделений; отчисления на социальные нужды по установленным ставкам от суммы заработной платы этих работников; расходы на полное восстановление, ремонт, аренду и содержание основных фондов, находящихся в пользовании производственных структурных подразделений; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов; прочие расходы, связанные с деятельностью производственных структурных подразделений, которые не могут быть прямо отнесены на производство конкретных видов продукции.

Внепроизводственные (общехозяйственные) непрямые операционные затраты включают следующие основные их виды: основную и дополнительную заработную плату работников аппарата управления предприятием в целом; отчисления на социальные нужды от суммы заработной платы этих работников; общие расходы по организации материально-технического снабжения и сбыта продукции; расходы на служебные командировки в пределах норм; расходы на содержание и эксплуатацию основных фондов и нематериальных активов, используемых работниками аппарата управления предприятием в целом; затраты, связанные с набором персонала; другие расходы, которые не могут быть отнесены на производство конкретных видов продукции или общепроизводственные затраты структурных подразделений.

3. Отнесение прямых операционных затрат на конкретные виды продукции. Оно представляет собой процесс распределения прямых операционных затрат в разрезе конкретных объектов калькулирования - товаров, полуфабрикатов, проведенных работ, оказанных услуг и т.п. На этом этапе общая сумма прямых операционных затрат предприятия полностью распределяется по видам производимой (реализуемой) им продукции.

4. Распределение непрямых операционных затрат по конкретным видам продукции. Этот этап является наиболее сложным и трудоемким в процессе калькулирования себестоимости продукции и требует творческого подхода. Более того, любое распределение непрямых операционных затрат носит условный характер и никогда не позволяет получить абсолютно точные и надежные результаты, отражающие уровень этих затрат в себестоимости конкретных видов продукции.

Распределение непрямых операционных затрат по конкретным видам продукции связано с выбором базы распределения, расчетом нормативной ставки распределения и выбором конкретного метода распределения.

База распределения непрямых затрат характеризует основной показатель, обеспечивающий причинно-следственную связь с конкретным видом распределяемых затрат,  который должен быть положен в основу распределения. В зависимости от вида распределяемых затрат обычно применяются следующие варианты базы их распределения:

количество произведенной (реализованной) продукции;

сумма прямых затрат на выпуск (реализацию) отдельных видов продукции (без стоимости материальных затрат);

сумма материальных затрат (сырья, материалов, полуфабрикатов) на выпуск отдельных видов продукции;

среднесписочная численность работников, занятых в производстве соответствующих видов продукции;

число человеко-часов, отработанных работниками, занятыми в производстве соответствующих видов продукции;

сумма основной заработной платы работников, занятых в производстве соответствующих видов продукции;

количество машино-часов использования оборудования для выпуска отдельных видов продукции;

размер производственной площади и др.

Выбор базы распределения должен носить стабильный характер, поскольку он характеризует один из элементов политики управления операционными затратами на предприятии. Ее пересмотр может быть вызван лишь заменой на такую базу, которая имеет более тесную причинно-следственную связь с распределяемой группой непрямых затрат, т.е. обеспечивает более справедливый принцип их распределения.

Нормативная ставка распределения непрямых затрат представляет собой отношение общей суммы этих затрат к совокупной величине базы их распределения. И рассчитывается по следующей формуле:

НЗ

НСР = ------ ,

БР

где НСР - нормативная ставка распределения непрямых затрат,

используемая на предприятии;

НЗ - общая сумма непрямых затрат конкретных видов

(зарплата работников аппарата управления; общие

расходы на содержание и эксплуатацию оборудования

и т.п.), подлежащих распределению;

БР - общая величина базы распределения в рассматриваемом

периоде (сумма прямой основной заработной платы

работников, занятых в производстве продукции; количе-

ство машино-часов использования оборудования и т.п.).

Нормативная ставка распределения непрямых затрат действует в процессе лишь одного рассматриваемого периода.

Метод распределения непрямых затрат характеризует механизм и последовательность расчетов в процессе распределения. В практике наиболее широкое распространение получили следующие методы распределения непрямых затрат:

метод прямого распределения, в соответствии с которым все непрямые затраты прямо относятся на соответствующие виды продукции, минуя промежуточные формы их распределения;

метод последовательного распределения, в соответствии с которым это распределение непрямых затрат идет сверху вниз, т.е. начиная с общехозяйственных и заканчивая последним структурным подразделением;

метод перекрестного (или взаимного) распределения, при котором сначала распределяются непрямые затраты между различными равнозначными подразделениями, оказывающими взаимные производственные и другие услуги, а лишь затем совокупные затраты основного структурного подразделения - по видам продукции.

Выбор конкретных методов распределения непрямых затрат определяется производственной структурой предприятия и широтой номенклатуры выпускаемой им продукции.

5. Определение суммы производственной или полной себестоимости продукции является завершающим этапом процесса ее калькулирования. Прямые операционные затраты и распределенные непрямые операционные затраты позволяют определить совокупные операционные затраты по производству и реализации данного вида продукции.

Совокупные операционные затраты

по производству и реализации

Полная себестоимость данного вида продукции

единицы произведенной = ---------------------------------------------- .

(реализованной) про- Количество произведенной

дукции данного вида (реализованной) продукции

данного вида

Калькулирование себестоимости продукции в машиностроении и металлообработке производится по следующим статьям расходов:

1. Сырье и материалы.

2. Возвратные отходы (вычитаются).

3. Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты

и услуги кооперированных предприятий.

4. Топливо на технологические цели.

5. Энергия на технологические цели.

6. Основная и дополнительная заработная плата произ-

водственных рабочих.

7. Отчисления на социальные нужды.

8. Расходы на подготовку и освоение производства.

9. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

10. Общецеховые расходы.___________________________

Итого: цеховая (технологическая) себестоимость

продукции.

11. Общезаводские (общепроизводственные) расходы.

12. Потери от брака (только в отчетных калькуляциях).

13. Прочие производственные расходы.________________

Итого: производственная себестоимость продукции.

14. Внепроизводственные (общехозяйственные) расходы._

Итого: полная себестоимость продукции.