Тема 2.4 Отчисления и платежи за пользование природными ресурсами.

В систему действующих в Российской Федерации налогов и платежей, связанных с эксплуатацией природных ресурсов, входят два налога: налог на добычу полезных ископаемых и водный налог, а также сбор за пользование объектами животного мира и водными биологическими ресурсами.

Роль всех приведенных выше платежей за пользование природными ресурсами в доходах бюджетной системы России относительно невелика.

10.6.1 Налог на добычу полезных ископаемых

Налог на добычу полезных был введен в действие с принятием гл. 26 Налогового кодекса РФ с 1 января 2002 года при отмене отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы и платежей за пользование недрами.

Налогоплательщики

Плательщиками налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) являются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр. Пользователями недр в соответствии с Законом РФ «О недрах» от 21 февраля 1992 г. № 2395-1 (с изменениями и дополнениями) могут быть субъекты предпринимательской деятельности, в том числе участники простого товарищества, иностранные граждане, юридические лица, если федеральными законами не установлены ограничения предоставления недр в пользование. Недра могут быть предоставлены в пользование (ст. 6 Закона РФ «О недрах») для следующих целей:

• регионального геологического изучения, включающего регио­нальные геолого-геофизические работы, геологическую съемку, инженерно-геологические изыскания и другие работы, направ­ленные на общее геологическое изучение недр и иные работы, проводимые без существенного нарушения целостности недр;

• геологического изучения, включающего поиски и оценку мес­торождений полезных ископаемых и иных работ, не связанных с добычей полезных ископаемых;

• разведки и добычи полезных ископаемых;

• строительства и эксплуатации подземных сооружений, не свя­занных с добычей полезных ископаемых;

• образования особо охраняемых геологических объектов, имею­щих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное и иное значение;

• сбора минералогических палеонтологических и других геологи­ческих коллекционных материалов;

(под недрами подразумевается часть земной коры, расположенная ниже почвенного слоя, а при его отсутствии - ниже земной поверхности и дна водоемов и водотоков, простирающаяся до глубин, доступных для геологического изучения и освоения).

Как видно из приведенного перечня, только один вид недропользования может формировать объект налогообложения, а именно добыча полезных ископаемых.

Объект налогообложения

Объектом налогообложения (ст. 336 НК РФ) являются:

• полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с российским законодательством;

• полезные ископаемые, извлеченные из отходов добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию;

• полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией РФ, а также на арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора территориях.

Таким образом, при определении объекта налогообложения ключевым является понятие «добытое полезное ископаемое».

Добытое полезное ископаемое - это продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в добытом (извлеченном) из недр (отходов) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси).

Эта продукция - первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации или иным стандартам (отрасли, региональным стандартами или стандартам предприятия, если иных нет). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении) полезного ископаемого, так как она считается уже продукцией перерабатывающей промышленности.

Это означает, что предприятия, осуществляющие весь комплекс операций по добыче полезных ископаемых, их обогащению и дальнейшей переработке и реализующие уже не продукцию добывающей промышленности, а переработанное в той или иной степени сырье, должны для целей налогообложения применять специальные методы определения стоимости и объемов собственно добытого полезного ископаемого.

Основные виды добываемых полезных ископаемых для целей налогообложения согласно Налогового кодекс РФ (ст. 337):

• антрацит, каменный и бурый угли, сланцы;

• торф;

• углеводородное сырье;

• руды черных и цветных металлов, редких металлов, многокомпонентные руды;

• горно-химическое неметаллическое сырье;

• неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, известняк, песок природный строительный, галька и т.п.);

• природные алмазы и другие драгоценные камни;

• соль природную и чистый хлористый натрий;

• подземные воды, содержащие полезные ископаемые или природные лечебные ресурсы;

• сырье радиоактивных металлов и некоторые иные виды полезных ископаемых.

Не признаются объектами налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых:

• общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления;

• добытые минералогические, палеонтологические и иные геологические коллекционные материалы;

• полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если ранее при их добыче они уже подлежали налогообложению, и некоторые иные объекты.

Налоговый период при уплате налога на добычу полезных ископаемых составляет один календарный месяц.

Налоговая база НДПИ определяется (ч. ч. 1, 4, 5 ст. 338 НК РФ):

- налогоплательщиком самостоятельно отдельно по каждому добытому полезному ископаемому;

- применительно к каждой налоговой ставке в отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо для которых налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента.

Существуют два способа определения налоговой базы:

1) как стоимости добытых полезных ископаемых (абз. 1 ч. 2 ст. 338 НК РФ и ст. 340 НК РФ) - по общему правилу.

2) как количества добытых полезных ископаемых в натуральном выражении (абз. 2 ч. 2 ст. 338 НК РФ и ст. 339 НК РФ) в следующих случаях:

- при добыче попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья;

- при добыче нефти в период с 1 января 2002 года по 31 декабря 2006 г. (см. ст. 5 ФЗ от 08.08.2001 N 126-ФЗ).

Количество полезного ископаемого может определяться как прямым, так и косвенным методом. При использовании прямого метода количество добытых полезных ископаемых определяется непосредственно с помощью применения измерительных средств и приборов (вес, объем извлеченного ресурса). Косвенный метод - это определение объема добытого полезного ископаемого расчетно, на основании данных о содержании добытого полезного ископаемого в общем объеме извлеченного минерального сырья. Косвенный метод применяется в тех случаях, когда применение прямого метода невозможно.

Оценка стоимости полезного ископаемого может проводиться одним из следующих трех способов.

Способ 1. Исходя из сложившихся цен реализации без учета государственных субвенций (п. 1 ч. 1 ст. 340 НК РФ):

- данный способ применяется при предоставлении налогоплательщику субвенций из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью;

- стоимость ДПИ = количество ДПИ х стоимость единицы ДПИ;

- стоимость единицы ДПИ = выручка от реализации ДПИ / количество реализованного ДПИ;

- выручка = количество реализованного ДПИ х цена реализации этого ДПИ;

- выручка определяется исходя из цен реализации, уменьшенных на 4 показателя:

а) суммы субвенций из бюджета;

б) расходы по доставке (исчерпывающий перечень - см. абз. 4 ч. 2 ст. 340);

в) НДС при реализации на территории РФ и в государства - участники СНГ;

г) акциз (в отношении минерального сырья отменен).

Способ 2. Исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (п. 2 ч. 1 ст. 340 НК РФ):

- данный способ применяется в случае отсутствия государственных субвенций к ценам реализации ДПИ;

- порядок оценки стоимости аналогичен способу 1, разница только в том, что цены реализации не уменьшаются на величину государственных субвенций вследствие их отсутствия;

- выручка определяется исходя из цен реализации, уменьшенных на 3 показателя:

а) расходы по доставке (исчерпывающий перечень - см. абз. 4 ч. 2 ст. 340);

б) НДС при реализации на территории РФ и в государства - участники СНГ;

в) акциз (в отношении минерального сырья отменен).

При применении способов 1 и 2 действует правило: если выручка от реализации добытого полезного ископаемого получена в иностранной валюте, то она пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату реализации добытого полезного ископаемого, определяемую в зависимости от выбранной метода признания доходов - кассового метода или метода начислений согласно ст. 271 или ст. 273 НК РФ.

Пример оценки стоимости исходя из цен реализации.

В июле 2005 г. организация осуществила добычу 200 тонн угля каменного и совершила следующие сделки по реализации только 150 тонн угля каменного:

- на внутреннем рынке - 30 тонн угля каменного по 200 рублей за тонну;

- на внешнем рынке - 120 тонн угля каменного по 15 долларов США за тонну.

Курс доллара США к рублю РФ, установленный ЦБ РФ на дату реализации, составил 28 рублей РФ. Субвенции из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью не предоставлялись. Цены не включают налог на добавленную стоимость и расходы по доставке.

Рассчитаем налоговую базу для налога на добычу полезных ископаемых в отношении угля каменного. Для этого произведем оценку стоимости добытого полезного ископаемого в соответствии со способом, предусмотренным пп. 2 п. 1 ст. 340 НК, т.е. исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Налоговым периодом признается календарный месяц, соответственно, цены реализации берем за сентябрь. В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 340 НК РФ выручка за сентябрь по сделкам продажи добытых полезных ископаемых составит:

В = 30 х 200 + 120 х (15 х 28) = 56400

Согласно абз. 8 п. 2 ст. 340 НК РФ стоимость единицы добытого полезного ископаемого (Ед-ца) определяется как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого (В) к количеству реализованного добытого полезного ископаемого (Кол-воР):

Ед-ца = В / Кол-воР

Оценка стоимости 1 тонны полезного ископаемого составит:

Ед-ца = 56400 / (120 + 30) = 376 рублей

В соответствии с абз. 7 стоимость добытого полезного ископаемого (Стоимость) определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого (Кол-воД) и стоимости единицы добытого полезного ископаемого (Ед-ца):

Стоимость = Ед-ца х Кол-воД

Стоимость добытого в июле 2005 г. угля каменного составит:

Стоимость = 376 х 200 = 75200 рублей.

Способ 3. Исходя из расчетной стоимости ДПИ (п. 3 ч. 1 ст. 340 НК РФ):

- данный способ применяется в случае отсутствия реализации ДПИ у налогоплательщика в данном или предыдущем налоговом периоде (см. п. 43 Методических рекомендаций);

- расчетная стоимость ДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета;

- налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций (кассовый метод или метод начисления);

- при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

а) прямые расходы: ч. ч. 1 и 4 ст. ст. 254, 255, 258, 259 и ст. 264. Эти расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытым полезным ископаемым и остатками незавершенного производства на конец налогового периода;

б) косвенные расходы, относящиеся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым: ст. 254 (кроме ч. ч. 1 и 4), ст. 260, ст. 261, ст. ст. 264 и 265. Все косвенные расходы, относящиеся к добытым полезным ископаемым, в полном объеме включаются в расчетную стоимость этих ископаемых;

в) сумма косвенных и внереализационных расходов, относящихся как к добыче полезных ископаемых, так и к другим видам деятельности. К таким расходам помимо перечисленных выше относятся расходы по ст. 262 и ст. 268. Эти расходы распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов;

- при определении расчетной стоимости отдельного полезного ископаемого необходимо из общей суммы расходов, получаемой путем сложения перечисленных выше расходов, выделить часть расходов, приходящуюся на количество этого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых.

Вопрос применения различных способов оценки стоимости полезных ископаемых можно проиллюстрировать следующими примерами из судебной практики. В Постановлении ФАС Поволжского округа от 13.11.2003 N А55-4455/03-3 разрешен вопрос об исключении из стоимости определенных расходов. В нем указывается, что предприятие правомерно определило налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых без учета стоимости бутилирования как при способе сложившихся у налогоплательщика цен реализации (налоговой базой является цена реализации без стоимости бутылок), так и при способе применения расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (налоговой базой являются расходы, связанные с добычей полезного ископаемого, за исключением расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки, в том числе и бутилирования). Данный вывод суд основывает на том, что ГОСТ в части определения технических требований к качеству минеральной воды не содержит обязательных условий о том, что вода отвечает требованиям лечебных целей лишь в том случае, если она расфасована в бутылки (бутилирована), следовательно, добываемая минеральная вода соответствует характеристикам (качеству), установленным ГОСТом 13273-88, а требования бутилирования воды относятся только к упаковке минеральной воды, а не к ее качеству.

Пример оценки стоимости исходя из расчетной стоимости.

Организация добывает глину. За налоговый период добыто 100 тонн глины, которая была полностью использована организацией в производственных целях. Сумма прямых расходов организации за налоговый период составила 2000000 рублей, в том числе расходы по добыче полезных ископаемых - 900000 рублей. Сумма косвенных расходов относящаяся к добытым полезным ископаемым - 100000 рублей. Сумма косвенных расходов распределяемая между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную продукцию – 400000 рублей.

Доля прямых расходов, связанных с добычей всех полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов составит 0,45 (900000 : 2000000).

Сумма косвенных расходов, связанных с добычей полезных ископаемых, составляет 180000 рублей (400000 х 0,45). Сумма косвенных расходов относящаяся к добытым полезным ископаемым – 280000 рублей (100000 + 180000).

Общая сумма расходов по добыче полезных ископаемых (расчетная стоимость) составит 1180000 рублей (900000 + 280000).

В Табл. 10.10. приведены ставки налога на добычу некоторых полезных ископаемых, установленные Налоговым кодексом РФ (ст. 342 НК РФ).

Табл. 10.10. Ставки налога на добычу полезных ископаемых

Вид полезного ископаемого	Ставка НДПИ, %
1. Полезные ископаемые в части нормативных потерь; попутный газ; подземные воды, извлечение которых связано с разработкой других видов полезных ископаемых; полезные ископаемые при разработке некондиционных или ранее списанных запасов; минеральные воды, используемые налогоплательщиком исключительно в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации, и некоторые другие	0
2. Калийные соли	3,8
3. Торф, каменный уголь, бурый уголь, антрацит, горючие сланцы, апатит-нефелиновые, апатитовые и фосфоритовые руды	4,0
4. Кондиционные руды черных металлов	4,8
5. Сырье радиоактивных металлов, горно-химическое сырье (кроме перечисленных выше позиций); неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной промышленности; соль природная и чистый хлористый натрий; подземные промышленные и термальные воды; нефелины, бокситы	5,5
6. Горнорудное неметаллическое сырье; битуминозные породы; концентраты и другие продукты, содержащие золото; иные полезные ископаемые, не включенные в другие группировки	6
7. Концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы; драгоценные металлы (кроме золота), являющиеся полезными компонентами многокомпонентной руды; кондиционный продукт пьезооптического сырья и др.	6,5
8. Минеральные воды	7,5
9. Кондиционные руды цветных металлов (кроме указанных выше); редкие металлы; многокомпонентные комплексные руды; природные алмазы и другие драгоценные камни	8
10. Углеводородное сырье (если иное не установлено ниже)	419 руб.
11. Газовый конденсат из всех месторождений углеводородного сырья	17,5
12. Газ горючий природный ( за 1 тыс. м3)	147 руб.

Самостоятельную проблему представляет определение стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений. Их оценка производится исходя из цен реализации химически чистого металла без учета НДС, уменьшенных на расходы на­логоплательщика по его аффинажу и доставке до получателя (ст. 340 НК РФ). Таким образом, Налоговый кодекс РФ фактически делает исключение из общего порядка определения налоговой базы для драгоценных металлов. Еще раз подчеркнем, что по всем иным видам полезных ископаемых налоговая база оценивается по первому продукту и не может оцениваться по продуктам дальнейшей переработки (обогащения). По драгоценным металлам оценка производится по продукции более высокой степени технологического передела.

В этом случае стоимость единицы добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла. При этом стоимость единицы химически чистого металла уменьшается на расходы налогоплательщика по аффинажу и доставке продукции до получателя. Поясним это на примере.

Рассмотрим порядок исчисления налога на отдельных примерах

Пример 1.

Предположим, что на золоторудном месторождении «AAA» было получено 700 кг золотосодержащего сплава. При его переработке на аффинажном заводе получено 428 кг золота. Процент выхода продукции из золотосодержащего сплава составил: (428 кг : 700 кг) х 100% = 61,1 %.

Допустим, что затраты на аффинаж 1 г сплава составляют 70 коп.

Налогоплательщик в отчетном периоде реализовал 450 кг золота со скидкой 2,5% от биржевой цены. Транспортировка продукции в соответствии с договором осуществлялась за счет покупателя. Биржевая цена на золото в рассматриваемом периоде составила 365 руб. за 1 г.

1. Определим цену реализации золота налогоплательщиком с учетом расходов на аффинаж: 365 руб. х (1 - 0,025) - 0,7 руб. = = 355,175 руб. за 1 г.

2. Определим налоговую базу по НДПИ: 450 кг х 355,175 руб. за кг х 0,611 = 97 655 366 руб.

Ставка НДПИ при добыче золота составляет 6% (см. Таблицу 2). Таким образом, сумма НДПИ, подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиком «AAA» по итогам налогового периода, составит: 97 655 366 руб. х 0,06= 5 859 321 руб.

Для некоторых категорий налогоплательщиков установлены понижающие коэффициенты к базовой ставке НДПИ. Так, при выполнении соглашений о разделе продукции, заключенных в соответствии с законодательством Российской Федерации, приведенные в Таблице 2. налоговые ставки применяются с понижающим коэффициентом 0,5. Понижающим коэффици­ентом 0,7 могут воспользоваться те налогоплательщики, которые добывают полезные ископаемые на месторождениях, разведанных ими за счет собственных средств, либо те, которые полностью компенсировали государству его расходы на разведку этих месторождений и по состоянию на 1 июля 2001 г. в соответствии с федеральными законами были освобождены от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

В соответствии со ст. 343 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добычу полезных ископаемых подлежит уплате по месту нахождения каждого участка недр. При этом согласно ст. 335 Кодекса налогоплательщики НДПИ подлежат постановке на учет по месту нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Местом нахождения участка недр, предоставленного в пользование, признается территория субъекта (субъектов) Российской Федерации, на которой (которых) расположен участок недр. Если участок недр находится на территории двух и более субъектов Федерации, то общая сумма налога должна распределяться между этими субъектами пропорционально доле полезного ископаемого, добытого на территории каждого региона, в общем объеме добычи. Однако это не означает, что вся сумма налога зачисляется в субфедеральные бюджеты.

Порядок зачисления НДПИ зависит от вида полезного ископаемого.

По общераспространенным полезным ископаемым НДПИ зачисляется полностью в бюджеты субъектов Российской Федерации.

По остальным твердым полезным ископаемым поступления делятся между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации в соотношении 40 и 60%.

По нефти поступления делятся между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации в соотношении 95 и 5%, а по газу 100% поступлений зачисляется в федеральный бюджет.

Кроме этого, порядок уплаты НДПИ закреплен в форме налоговой декларации по этому налогу, утвержденной Приказом Минфина России от 29.12.2006 N 185н. Так, по строкам 020 разд. 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика" налоговой декларации указывается код муниципального образования по месту уплаты налога в соответствии с Общероссийским классификатором объектов административно-территориального деления, т.е. по месту нахождения участка недр. В соответствии с реквизитами, отраженными в бланке декларации, оформляются и платежные документы.

В соответствии с Порядком учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 16.12.2004 N 116н, распределение поступлений осуществляется между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации по общей сумме поступлений по соответствующему коду бюджетной классификации Российской Федерации и коду ОКАТО.

Порядок исчисления НДПИ, исчисляемого при добыче углеводородного сырья.

Федеральным законом от 18.08.2004 N 102-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее - Закон N 102-ФЗ) с 1 января 2005 г. базовая ставка НДПИ при добыче нефти увеличена с 347 руб. до 419 руб. за 1 тонну.

С 01 января 2009 года количество добытой налогоплательщиком нефти, в отношении которой уплачивается налог, должно определяться в единицах массы нетто (п. 1 ст. 339 НК РФ). При этом под массой нетто понимается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами.

Налоговая ставка корректировалась на коэффициент Кц, характеризующий динамику мировых цен на нефть, который определяется согласно следующей формуле:

Кц = (Ц - 15) x Р : 261,

где Ц - средний за налоговый период уровень цен сорта нефти "Юралс" в долларах США за баррель;

Р - среднее значение за налоговый период курса доллара США к рублю Российской Федерации, устанавливаемого Банком России.

Коэффициент Кц рассчитывается с точностью до четвертого знака после запятой.

Средний уровень цен нефти сорта "Юралс" представляет собой результат деления величины средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефтяного сырья (средиземноморском и роттердамском) за все дни торгов на количество дней торгов. Информация о средней месячной цене ежемесячно публикуется в срок не позднее 15-го числа следующего месяца в "Российской газете". За публикацию этих данных отвечает Минэкономразвития России. При отсутствии информации об уровне цен в официальных источниках средний уровень цен сорта нефти "Юралс" налогоплательщик определяет самостоятельно.

Среднее значение курса доллара США к рублю Российской Федерации устанавливается как среднеарифметическое значение за все календарные дни соответствующего налогового периода.

ФНС России осуществляет публикацию ставок налога на добычу нефти.

До 01.01.2009 ставка налога в отношении нефти определяется с учетом коэффициента, характеризующего динамику цен на нефть, - Кц. Формула расчета этого коэффициента такова:

Кц = (Ц - 9) x (Р / 261),

где Ц - средний за налоговый период уровень цен нефти сорта "Юралс" в долларах США;

Р - среднее значение за налоговый период курса доллара США к российскому рублю.

Поправки в п. 3 ст. 342 НК РФ меняют порядок расчета данного коэффициента - средний уровень цен на нефть сорта "Юралс" будет уменьшаться не на 9 долларов США, а на 15, в результате с 2009 г. формула для расчета коэффициента будет выглядеть так:

Кц = (Ц - 15) x (Р / 261).

Получаемое значение коэффициента в итоге будет меньшим, следовательно, меньшей будет и налоговая ставка.

Порядок определения налоговой базы при добыче нефти был установлен на период до 31 декабря 2006 г. Поэтому при добыче нефти с 1 января 2007 г. должна применяться адвалорная налоговая ставка 16,5% от стоимости нефти.

Такой налоговый механизм, использующий "плоскую" ставку НДПИ, приводит, по мнению некоторых хозяйствующих субъектов, к неравным условиям для компаний, разрабатывающих "старые" месторождения, и компаний, имеющих множество лицензий и доступ к лучшим месторождениям, что создает конкурентные преимущества для ряда компаний и негативно влияет на экономическую эффективность разработки месторождений со сложными природно-геологическими условиями.

Результатом работы заинтересованных министерств и ведомств стало принятие Федерального закона от 27.07.2006 N 151-ФЗ "О внесении изменений в главу 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон N 151-ФЗ), который направлен на решение первоочередных проблем развития нефтедобывающей отрасли, в частности на преодоление снижения темпов добычи нефти на выработанных месторождениях и на создание стимулов к освоению новых месторождений.

В целях создания стимулов для активной разработки новых месторождений установлена ставка НДПИ 0% по нефти при освоении новых месторождений и применяется механизм (формула) определения понижающего коэффициента к НДПИ при разработке месторождений со степенью выработанности выше 80%.

Так, налоговая ставка 419 руб. за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц), и на коэффициент, характеризующий степень выработанности конкретного участка недр (Кв), который определяется в случае, если степень выработанности запасов конкретного участка недр, устанавливаемая с использованием прямого метода учета количества добытой нефти на конкретном участке недр, больше или равна 0,8 и меньше или равна 1 согласно следующей формуле:

Кв = (3,8 - 3,5)*N / V,

где N - сумма накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (включая потери при добыче) по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых за календарный год, предшествующий налоговому периоду, в котором происходит применение коэффициента Кв;

V - начальные извлекаемые запасы нефти, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов нефти (за исключением списания запасов добытой нефти и потерь при добыче) и определяемые как сумма запасов категорий A, B, C1 и C2 по конкретному участку недр в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1 января 2006 г.

Если степень выработанности запасов участка недр, определяемая с использованием прямого метода учета количества добытой нефти на конкретном участке недр, превышает 1, коэффициент Кв принимается равным 0,3.

В иных случаях коэффициент Кв принимается равным 1.

При этом степень выработанности запасов участка недр (Св) должна рассчитываться налогоплательщиком самостоятельно на основании данных утвержденного государственного баланса запасов полезных ископаемых за календарный год, предшествующий налоговому периоду, в котором происходит применение коэффициента Кв, как частное от деления суммы накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (включая потери при добыче) (N) на начальные извлекаемые запасы нефти (V). При этом начальные извлекаемые запасы нефти, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов нефти (за исключением списания запасов добытой нефти и потерь при добыче), определяются как сумма запасов категорий A, B, C1 и C2 по конкретному участку недр в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1 января 2006 г.

Рассчитанный в вышеуказанном порядке Кв округляется до 4-го знака в соответствии с действующим порядком округления.

Для новых месторождений предусматривается установление ставки НДПИ 0% по нефти при условии достижения накопленного объема добычи нефти 25 млн т на участках недр, расположенных полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 10 лет или равен 10 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 15 лет или равен 15 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами, при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр.

Для участков недр, лицензия на право пользования которыми выдана до 1 января 2007 г. и степень выработанности запасов (Св) которых на 1 января 2007 г. меньше или равна 0,05, налоговая ставка 0 руб. в отношении количества добытого на конкретном участке недр полезного ископаемого применяется до достижения накопленного объема добычи нефти 25 млн т на участках недр, расположенных полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 10 лет или равен 10 годам начиная с 1 января 2007 г. при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр.

Кроме того, ставка НДПИ 0% применяется при исчислении НДПИ при добыче сверхвязкой нефти, добываемой из участков недр, содержащих нефть вязкостью более 200 МПа x с (в пластовых условиях), при использовании прямого метода учета количества добытой нефти на конкретных участках недр.

С 2009 г. ставка НДПИ 0 руб. применяется также при добыче нефти:

- на участках недр, расположенных севернее Северного полярного круга полностью или частично в границах внутренних морских вод и территориального моря, на континентальном шельфе РФ (пп. 10 п. 1 ст. 342 НК РФ);

- на участках недр, расположенных полностью или частично в Азовском и Каспийском морях (пп. 11 п. 1 ст. 342 НК РФ);

- на участках недр, расположенных полностью или частично на территории Ненецкого автономного округа и на полуострове Ямал в Ямало-Ненецком автономном округе (пп. 12 п. 1 ст. 342 НК РФ).

Для каждого из районов установлены свои ограничения по применению нулевой ставки - максимальный накопленный объем добычи нефти и сроки разработки запасов участка недр.

Пример 2.

По данным государственного баланса начальные запасы нефти на участке недр, принадлежащем ОАО "Омега", на 1 января 2006 г. составляли 135 000 тыс. т, а сумма накопленной добычи на эту дату - 112 000 тыс. т.

Степень выработанности запасов нефти в 2007 г. равна 0,8296 (112 000 тыс. т : 135 000 тыс. т), то есть меньше 1, но больше 0,8.

Следовательно, ОАО "Омега" имеет право применять коэффициент Кв при исчислении НДПИ за налоговые периоды 2007 г. Значение коэффициента Кв в 2007 г. равно 0,8963 (3,8 - 3,5 x 112 000 тыс. т : 135 000 тыс. т).

При расчете налога в 2008 г. количество накопленной добычи нефти N будет определяться по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного в 2007 г., то есть баланса по состоянию на 1 января 2007 г.

Пример 3.

Воспользуемся условиями примера 2. Допустим, сумма накопленной добычи на 1 января 2007 г. - 132 000 тыс. т. Тогда степень выработанности Св этого участка в 2008 г. равна 0,9778 (132 000 тыс. т : 135 000 тыс. т), а коэффициент Кв - 0,3778 (3,8 - 3,5 x 132 000 тыс. т : 135 000 тыс. т).

Если степень выработанности Св конкретного участка недр превысит 1, коэффициент Кв принимается равным 0,3. В иных случаях Кв равен 1.

Нередко налогоплательщик на едином узле (установке) подготавливает нефть, добытую из разных участков недр, степень выработанности каждого из которых превышает 0,8. В данном случае налогоплательщик вправе применить максимальное значение коэффициента Кв ко всей нефти, обрабатываемой на одной установке (п. 4 ст. 342 НК РФ).

Пример 4.

ЗАО "Бета" добывает нефть на двух участках недр. Начальные запасы нефти на 1 января 2006 г. составляли 350 000 тыс. т на первом участке недр, 129 000 тыс. т на втором участке недр. Объем накопленной добычи нефти на 1 января 2006 г. составлял соответственно 340 000 тыс. и 110 000 тыс. т.

За август 2007 г. добыто на первом участке недр 5000 тыс. т, на втором участке недр 300 тыс. т.

Степень выработанности запасов в 2007 г.:

- по первому участку - 0,9714 (340 000 тыс. т : 350 000 тыс. т);

- по второму участку - 0,8527 (110 000 тыс. т : 129 000 тыс. т).

Коэффициент Кв равен:

- для первого участка - 0,4 (3,8 - 3,5 x 340 000 тыс. т : 350 000 тыс. т);

- для второго участка - 0,8155 (3,8 - 3,5 x 110 000 тыс. т : 129 000 тыс. т).

ЗАО "Бета" при исчислении НДПИ в отношении всего объема нефти, добытой на двух участках (5300 тыс. т), будет применять максимальное значение коэффициента Кв, равное 0,8155.

Вопросы для самоконтроля:

1. Что является объектом налогообложения ?

2. Каков порядок уплаты налога при добыче углеводородного сырья?

3. Как определяется налогооблагаемая база?

4. Как определяется ставка налога?