3. Классификация счетов по назначению и структуре

На базе классификации счетов по экономическому содержанию строится техническая классификация, т.е. классификация по назначению и структуре счетов.

По назначению и структуре выделяется три группы счетов (Таблицв5).

Первая - основные - счета для отражения и контроля хозяйственных средстви их источников.

Вторая - регулирующие - счета, регулирующие оценку статей баланса.

Третья - операционные - счета для отражения и контроля отдельныхпроцессов кругооборота хозяйственных средств.

Классификация счетов по структуре и назначению в большей мереиспользует связь счетов с балансом, отражая назначение счетов и ихстроение. Данная классификация дает ответы на вопросы: для чего нужны теили иные счета, какие показатели можно получить с помощью отдельныхсчетов для того, чтобы эффективно управлять организацией.

Например, счет 10 "Материалы" - показывает состояние и движениематериальных ценностей, счет активный; счет 20 "Основное производство" -показывает затраты и служит для исчисления себестоимости производимойпродукции.

Таблица 5

Классификация счетов по назначению и структуре

Группа счетов	Подгруппа счетов	Счет бухгалтерского учета	Структура (строение) счета
Основные	Инвентарные (счета средств)	01 Основные средства 04 Нематериальные активы 10 Материалы 43 Готовая продукция 41 Товары Денежные средства 50 Касса 5 1 Расчетные счета 52 Валютные счета	Активные
	Расчетные (монетарные)	62 Расчеты с покупателями и заказчиками 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками 70 Расчеты с персоналом по оплате труда 68 Расчеты с бюджетом по налогам и сборам 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами	Активно-пассивные
	Счета капитала организации (фондовые)	80 Уставный капитал 82 Резервный капитал 83 Добавочный капитал 86 Целевое финансирование	Пассивные
Регулирующие (номинальные)	Контрарные (контрактивпые)	02 Амортизация основных средств 05 Амортизация нематериальных активов 42 Торговая наценка	Пассивные
	Дополнительные	14 Резервы под снижение стоимости материальных ценностей 59 Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги 63 Резервы по сомнительным долгам	Пассивные
	Контрарно-дополнительные	16 Отклонения в стоимости материальных ценностей	Активно-пассивные
Операционные	1)Распределительные: а) Собирательно-распределительные б) Контрольно-распределительные (бюджетно-распределительные)	25 Общепроизводственные расходы 26 Общехозяйственные расходы 44 Расходы на продажу 97 Расходы будущих периодов 98 Доходы будущих периодов 96 Резервы предстоящих расходов	Активные Активный Пассивный Пассивный
	2. Операционно-калькуляционные	20 Основное производство 23 Вспомогательное производство 28 Брак в производстве 08 Вложения во внеоборотные активы	Активные
	1. Сопоставляющие: а) Операционно-результатные б) Финансово-результатные	90 Продажи 91 Прочие доходы и расходы 99 Прибыли и убытки	Активно-пассивные Активно-пассивный

Рассмотрим характеристику каждой группы счетов.

Основные, их еще называют капитализированные счета, аккумулируютресурсы организации, эксплуатация которых должна приносить прибыль(доход). Это счета хозяйственных средств (ценностей) и источников ихобразования. Они в своей совокупности характеризуют имущественноесостояние организации и содержат основные данные для составлениябаланса.

Эти счета подразделяются на 3 вида - инвентарные - активные, расчетные - активно-пассивные и счета капитала - пассивные.

Первая группа. Инвентарные счета включают имущественно материальные ценности и наличные денежные средства. На каждом счете учитывается наличие, поступление и выбытие определенного вида средств, имеющих натуральное.

вещественное и невещественное выражение. К ним относятся счета основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и денежных средств (монетарные счета). Все инвентарные счета активные, сальдо может быть только дебетовым. Дебетовые обороты означают поступление данного вида средств, а кредитовые показывают их выбытие.

В аналитическом учете записи в имущественно материальные счета производят не только в денежном, но и в количественном выражении, с указанием натуральных показателей наличия, поступления и выбытия данного вида материальных ценностей по каждому отдельному предмету в открываемых карточках (инвентарные карточки, карточки учета материалов, готовой продукции).

Аналитические счета (карточки) имущественных и материально-производственных запасов подразделяют в текущем учете по группам, месту нахождения и материально-ответственным лицам, отвечающим за их сохранность. Учитываемые на инвентарных счетах объекты по дебету и кредиту записывают в одинаковых оценках, в результате чего сальдо инвентарных счетов показывает реальный остаток имущественно материальных средств. Проверку остатков по инвентарным счетам производят путем инвентаризации, при которой, пересчитывают, взвешивают, измеряют конкретные виды средств, и результаты инвентаризации сопоставляют с остатками по инвентарным счетам, после чего данные учета уточняют. Построение инвентарного счета можно представить в виде таблицы.

	Д	Инвентарный счет		К
	Начальный остаток- наличие имущества – материальных или денежных средств		Оборот – выбытие (расход) имущественно- материальных или денежных средств
	Оборот – поступление (приход) этих средств
	Конечный остаток - дебетовый

Сальдо этого счета может быть только дебетовым - оно отражает остаток данного вида средств и в балансе записывается в активе. Счета денежных средств называют еще монетарными.

Счет расчетов - используют для учета и контроля расчетных, кредитных и заемных отношений организации с другими организациями и лицами. На них отражают дебиторскую и кредиторскую задолженность и учитывают все ее изменения. Поскольку расчеты ведутся в денежном выражении, то эта группа счетов также относится к монетарным. Сальдо счетов расчетов, как правило, переменные. В одни отчетные периоды дебетовое, в другие- кредитовое. Такие счета, как правило, имеют развернутое сальдо. Счета данной группы являются активно-пассивными, Общая схема строения активно-пассивного счета.

	Д	Активно пассивный счет расчетов		К
	Начальный остаток- дебиторской задолженности		Начальный остаток – кредиторская задолженность
	Оборот – увеличение дебиторской или уменьшениекредитовой задолженности		Оборот – увеличение кредиторской или уменьшение дебиторской задолженности
	Конечный остаток		Конечный остаток

Таким образом, отражая на активно-пассивном счете расчетов взаимоотношения с различными дебиторами и кредиторами, необходимовыводить дебетовый и кредитовый остаток обособленно, чтобы не искажать сумм дебиторской и кредиторской задолженности в балансе.

Пример

"Оборотная ведомость к расчетами с разными дебиторами и кредиторами"

№ п/п	Наименование аналитических счетов	Начальное сальдо					Оборот		Конечное сальдо
		Дебет		Кредит		Дебет		Кредит	Дебет	Кредит
1.	АО "Типография"	-		-		-		6200	-	6200
2.	АО "Автомаш"	_		300		200		400	.	500
3.	АО "Мебель"	5200		-		800		_	6000
ИТОГО			5200		300		1 000	6600	6000		6700

Если показать свернутое сальдо 700 руб. (6700-6000) по счету, то будет невозможно определить действительные размеры задолженности и обязательств организации. По приведенным данным в балансе должно быть записано: в активе по статье "разные дебиторы" - 6 000 руб., а в пассиве по статье "разные кредиторы" - 6 700 руб.

Счета капитала используют для учета и контроля за состоянием и изменением собственного капитала. Эти счета показывают формы образования, целевое назначение источников собственных средств, закрепленных за организацией. К ним относятся счета уставного капитала, резервного капитала, добавочного капитала, целевого финансирования, нераспределенной прибыли. Все счета собственного капитала пассивные. Сальдо этих счетов может быть только кредитовым. Кредитовые обороты данных счетов показывают возникновение или увеличение собственных источников средств в организации, а дебетовые- означают уменьшение или использование этих источников. Счета капитала ведут только в денежном выражении. В аналитическом учете счет капитала детализируют по формам образования и целевому назначению источников средств.

Обобщающая форма счета капитала

	Д	Счет капитала		К
	Оборот - уменьшение или использование капитала или источника целевого финансирования		Начальный остаток - наличие капитала или источника целевого финансирования
			Оборот - увеличение капитала или источника целевого финансирования
			Конечный остаток - кредитовый

Сальдо счетов капитала может быть только кредитовым. Оно выражает размеры определенного источника средств и в балансе отражается в пассиве.

Вторая группа. Счета регулирующие - (отражающие, номинальные), уточняющие оценку отдельных видов средств в силу специфичности учитываемых объектов в текущем учете и балансе. В ряде случаев необходимо отражать в текущем учете или в балансе отдельные виды средств в двух оценках: по покупной цене или фактической себестоимости, по первоначальной стоимости или по стоимости за вычетом амортизации и т.д. Для этой цели применяются регулирующие счета. Самостоятельного значения регулирующие счета не имеют, они всегда связаны с основными счетами и служат средством развернутого отражения остатков и оборотов, уточнения и корректирования их оценки путем прибавления или вычета из суммы основного счета суммы связанного с ним регулирующего счета.

Записи на регулирующих счетах производят только в денежном выражении.

В зависимости от того, увеличивает или уменьшает регулирующий счет оценку, указанную на регулируемом счете, различают контрарные, дополнительные и контрарно-дополнительные счета.

Контрарные счета - предназначены для уточнения оценки основного счетапутем вычитания из его показав ля величины регулирующего счета, отраженной на противоположной стороне счета. Если основной счет имеетдебетовое сальдо, то контрарный счет, его уточняющий, будет иметь кредитовое сальдо и наоборот. Поэтому контрарные счета с кредитовым сальдо называют контрактивными, т.е. противоположными активному счету, сам счет пассивный. Такими счетами являются амортизация основных средств, нематериальных активов, торговая наценка. Контрактивный счет уменьшает дебетовый оборот и дебетовое сальдо регулируемого счета. Если контрарный счет уменьшает кредитовый оборот и кредитовое сальдо регулируемого счета, то это группа конрпассивных счетов.

Пример

Начислена амортизация по основным средствам общехозяйственного назначения в сумме 50 000 руб.

Д сч. 01 "Основные средства " К				Д сч. 02 "Амортизация " К
C 2000000 -					1) 50000

Первоначальная стоимость основных средств 200 000 руб. сумма амортизации 50000 руб. следовательно, остаточная стоимость 150 000 руб., которая будет показана в балансе.

В российском бухгалтерском учете действует правило, согласно которому запасы материалов и иных аналогичных средств в обороте подлежат отражению в бухгалтерском балансе по наименьшей из двух оценок: фактической себестоимости приобретения (заготовления) или цене, возможной реализации (рыночной). Для отражения сумм снижения стоимости материалов и уточнения оценки предназначен счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". Перед составлением бухгалтерского баланса (как правило, годового) фактическую себестоимость заготовления (приобретения) сравнивают с текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). Если фактическая себестоимость оказывается ниже текущей рыночной стоимостью, то в качестве балансовой оценки материалов принимается фактическая себестоимость. Если текущаярыночная стоимость ниже фактической себестоимости, то материалы в балансе показывают по текущей рыночной стоимости, в этом случае получаем убыток от снижения стоимости запасов. Тем самым в соответствии с требованием осмотрительности в отчетном периоде организация, с одной стороны, не допускает завышения стоимости материалов, а с другой стороны - страхуется от необходимости признания в будущем убытков, которые относятся к данному периоду. Остаток на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей, представляет разницу между фактической себестоимостью и текущей рыночной стоимостью, относящуюся к материалам на конец отчетного периода. Аналогичен механизм действия других оценочных резервов - резервов по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги.

Контрольно-дополнительные счета предназначены для обобщения информации о ризницах в стоимости приобретенныхматериально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах. Сумма разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит специально предназначенного для этих целей счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Пример

1. Принят счет поставщика к оплате за оприходованные на склад материалы в сумме

200000 руб.

2. Начислена заработная плата грузчикам за разгрузку материалов 10000-

3. Оприходованы материалы по твердым учетным ценам 185000-

4. Выявлены списаны отклонения в стоимости материалов 25000-

Д сч. 15 "Заготовление и приобретение К материалов"				Д сч. 60 К					Д сч. 70 К
1) 200000					1) 200000					2) 10000
2) 10000	3) 185000
210000	185000
	4) 25000
об. 21000	об.21000

Д сч. 10 "Материалы " К				Д сч. 16 "Отклонение" К
3) 185000 -					4) 25000-

Отклонение на счете 15 "Заготовление и приобретение материалов" составляет:

210 000 - 185 000 = 25 000 - отклонение в стоимости материалов.

По дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" указывается покупная стоимость заготовляемых материалов (производственных запасов) и расходы по их приобретению.

По кредиту счета показывается стоимость фактически поступивших и оприходованных товарно-материальных ценностей по твердым учетным ценам. Разница между фактическими затратами поступивших и оприходованных ТМЦ и твердыми учетными ценами является отклонением и списывается на счет 16 "Отклонение в стоимости материалов".

Таким образом, дополнительный показатель, характеризующий реальную оценку конкретного наименования средств, исчисляется в виде разницы между суммой начального остатка основного активного счета и суммой контрактивного (контрпассивного) счета.

Полученная сумма реальной оценки средств будет отражена в балансе.

Общая схема контрактивного регулирующего счета.

	Д	Контрактивный счет		К
	Оборот - уменьшение контрактива		Начальный остаток – сумма уменьшающая оценку средств, учтенных на регулируемом активном счете (контрактив)
			Оборот - увеличение контрактива
			Конечный остаток – кредитовый (+)

Сальдо контрактивного счета может быть только кредитовым, причем оно означает, что оценка средств, учтенных на регулируемом активном счете, подлежит уменьшению.

Дополнительные счета - всегда увеличивают оценку объекта, учитываемого на регулируемом счете. Если этот счет отражается в активе баланса, то дополнительный к нему счет также активный и имеет дебетовое сальдо и, наоборот, дополнительный к пассивному регулируемому счету имеет кредитовый остаток, в балансе он отражается в пассиве, т.е. дополнительные регулирующие счета бывают активные и пассивные.

Пример

1) Акцептован счет поставщика за оприходованные на склад материалы по договорной стоимости 30 000 руб.

2) Принять к оплате счет АТХ за перевозку материалов в сумме 10 000 руб.

Д сч. 10 " Материалы" К				Д сч. 60 "Расчеты с К поставщиками и подрядчиками"					Д сч. 70 " Расчеты с разными К дебиторами и кредиторами"
1) 30000					1) 30000					2) 10000
2) 10000
40000

Третья группа Операционные счета служат для учета хозяйственных процессов, используются для отражения и обобщения данных о хозяйственных операциях, характеризующих данный процесс, выявляются результаты хозяйственных процессов.

1. Операционные счета подразделяются на распределительные, операционно-калькуляционные и сопоставляющие.

Распределительные счета служат для обобщения и контроля отдельных видов издержек организации и распределения их по отчетным периодам, центрам ответственности и носителям затрат.

Эти счета подразделяются на:

• собирательно-распределительные;

• контрольно-распределительные (бюджетно-распределительные).

Собирательно-распределительные счета служат для учета косвенных затрат, которые относятся сразу ко всем видам вырабатываемой продукции. Это общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Эти расходы за определенный период времени могут списываться на счета прямых затрат с распределением по какой-либо базе между различными видами продукции и процессов или общехозяйственные расходы (переменные), трактуемые как реальные прямые затраты (затраты периода) списываются в дебет счета 90 "Продажи".

Собираемые косвенные затраты отражаются по дебету собирательно-распределительных счетов. В конце месяца, когда происходит распределение по счетам издержек собранных на данных счетах затрат, эти счета закрываются (сальдо не имеют как правило) и в баланс не попадают (может быть в сезонных производствах, например, в сельскохозяйственных производствах).

Следует отметить, что с кредита собирательно-распределительного счета затраты могут быть списаны в дебет какого-либо одного синтетического счета, а затем их распределяют внутри этого счета по его аналитическим счетам (носителям затрат). Например, общепроизводственные и общехозяйственные расходы могут быть списаны общей суммой в дебет счета "Основное производство" (центрам ответственности), а затем распределены между отдельными видами вырабатываемой продукции пропорционально установленной базе в организации, например, пропорционально заработной плате производственных рабочих. В соответствии с учетной политикой.В этом случае получим полную фактическую производственную себестоимость: при списании на счет "Продажи общехозяйственных расходов"(Дт 90 Кт 26), получим неполную производственную себестоимость.

Общая схема счетов

	Д	Собирательно-распределительный счет		К
	Оборот – собирание (накапливание) затрат, подлежащих распределению		Оборот – распределение затрат на другие синтетические или аналитические счета

Таким образом, по дебету собирательно-распределительного счета группируется определенный вид затрат, а по кредиту отражается списание собранных затрат на другие счета. Обычно в конце месяца счет закрывается и сальдо не имеет. Однако, в тех случаях, когда распределение затрат в конце месяца не производится, собирательно-распределительный счет может иметь дебетовое сальдо, показываемое в активе баланса

Контрольно-распределительные счета обеспечивают контроль за обоснованностью распределения расходов и доходов между отчетными периодами. Их применяют для разграничения и точного определения расходов и доходов каждого отчетного периода в отдельности. При помощи этих счетов расходы и доходы распределяют между смежными периодами (месяцами, годами) и включают в состав тех показателей хозяйственной работы, к которым они относятся. Использование этих счетов позволяет точно определить величину расходов и доходов (бюджет) каждого отдельного отчетного периода независимо от времени фактического расходования средств или поступления доходов. Это один из основных принципов бухгалтерского учета - допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни, т.е. расходы и доходы признаются в учете не по тому отчетному периоду, в котором они возникли, а по тому отчетному периоду, к которому эти расходы и доходы относятся. Учет на контрольно-распределительных счетах ведется только в денежном выражении.

Контрольно-распределительные счета используют прежде всего для учета расходов, произведенных в текущем отчетном периоде за счет плана будущих отчетных периодов. Например, расходы по освоению новых видов продукции, арендная плата, вносимая авансом за предстоящий период, подписка на периодическую печать и т.д. Такие расходы, произведенные за счет сметы будущего времени, должны быть отделены от затрат, относящихся к текущему периоду.

Для учета издержек, произведенных в текущем отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, служит счет "Расходы будущих периодов".

Пример

В сентябре месяце организация произвела подписку на периодические издания на следующий год в сумме 24 000 руб., произведена оплата с расчетного счета.

Д сч. 51 " Расчетные чета" К			Д сч. 97 "Расходы К бедующих периодов"			Д сч. 26 "Общехозяйственные" К расходы
1) 24000		1) 24000		2) 2000			2) 2000
				в январе часть оплаты списана за подписку

Общая схема контрольно-распределительного счета

	Д	Расходы будущих периодов		К
	Начальный остаток - расходы, произведённые в предыдущих периодах, но относящихся к будущим периодам.		Оборот - начисление расходов произведенных в предыдущих периодах, на затраты того периода к которому они относятся
	Оборот - расходы, произведённые в текущем периоде за счёт будущих периодов
	Конечный остаток -дебетовый

По дебету счета "Расходы будущих периодов" учитывают такие расходы, которые оплачены вперед. С наступлением периодов, к которым относятся произведенные ранее расходы, данный счет кредитуют. Сальдо этого счета может быть только дебетовым. Оно отражается в активе баланса и характеризует величину расходов предыдущих периодов, но относящихся к последующим отчетным периодам.

Помимо рассмотренного контрольно-распределительного счета расходов будущих периодов в целях правильного исчисления результатов хозяйственной жизни каждого отчетного в отдельности применяют счета для отражения затрат, относящихся к текущему периоду, но фактически еще не произведенных.

Первоначальную запись на этом счете делают по кредиту на сумму затрат, относящихся к текущему периоду, но платежи, по которым должны быть произведены в предстоящих периодах. Записи по дебету счета осуществляют с наступлением будущих периодов на сумму фактически оплаченных затрат. Такими счетами являются "Резервы предстоящих расходов" (96), "Резервы по сомнительным долгам (63), "Доходы будущих периодов (98) и др.

Пример счета "Резервы предстоящих расходов" по выплате заработной платы работникам организации за время отпуска. В связи с тем, что отпуска работникам на протяжении года предоставляются неравномерно (большинство уходит в отпуск в летнее время), возникает необходимость ежемесячно относить на производственные счета суммы заработной платы

работников за отпускное время в сметно-нормативном порядке, что позволяет равномерно включить эти суммы в себестоимость продукции.

Резервируемые на выплату зарплаты работникам за время отпусков суммы ежемесячно относят на счета производственных затрат с кредита счета "Резерв предстоящих расходов". Фактически выплаченные суммы зарплаты за отпуск, списывают в дебет этого счета.

Использование этого счета позволяет устранить колебания в величине фактических затрат по заработной плате за отпуск, подлежащих включению в себестоимость вырабатываемой продукции, что необходимо для правильной калькуляции. Резервирование сумм предстоящих расходов производят также для выплаты ежегодного вознаграждения за выслугу лет, ремонт основных средств, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и т.п.

Пример

Зарезервированы суммы предстоящих расходов на выплату зарплаты работникам в сумме 400 000 руб.

Д сч. 20, 25 и др. К			Д сч. 96"Резерв К предстоящих расходов"			Д сч. 26"Расходы по оплате труда"К
1) 400000-				1) 400000-
		2) 100000-					2) 100000
		30000- и т.д.					30000 и т.д.

2) начислена сумма отпускных работникам за счет резерва.

Общая схема счета резерва предстоящих расходов

	Д	Расходы будущих периодов		К
	Оборот – расходы, фактически произведенные в текущем периоде, но включенные в счета затрат в плановых суммах		Начальный остаток – предстоящие (еще не произведенные) расходы, включенные на счета затрат предыдущих периодов в плановых суммах
			Оборот – предстоящие расходы, включенные на счета текущего периода в плановых суммах
			Конечный остаток - кредитовый

Таким образом, на этом счете учитывают предстоящие расходы, которые хотя еще и не произведены, но должны быть предусмотрены и отражены в составе затрат организации, если они предусмотрены учетной политикой организации.

Первоначальную запись производят по кредиту счета на плановую сумму таких расходов, которые еще не произведены, но должны быть учтены (зарезервированы) в составе затрат организации. В дебет этого счета записывают фактически оплаченные суммы по ранее резервированным расходам. Сальдо, как правило, должно быть кредитовым, но может быть и дебетовым, если фактически выплаченные суммы превышают величину резервированных сумм расходов.

Аналогичен счет 98 "Доходы будущих периодов", по кредиту которого обобщается информация о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.

Операционно-калькуляционные. Операционно-калькуляционные счета предназначены для суммирования различных затрат и выявления себестоимости приобретенных материальных ценностей, произведенной продукции, выполненных работ и услуг. Поскольку эти счета служат для составления калькуляций, они получили название калькуляционных. К калькуляционными счетам относятся счета основного производства, вспомогательного производства, брак в производстве, обслуживающие производства и хозяйства. Использование этих счетов в учете имеет важнейшее значение для контроля за снижением себестоимости, соблюдением режима экономии в затратах на калькулируемые объекты.

По дебету калькуляционного счета собирают все затраты на производство (материалы, заработная плата, отчисления от зарплаты, общепроизводственные и другие расходы и суммируют. С кредита счета производят списание затрат, вошедших в фактическую себестоимость заготовленных материалов, произведенной продукции, выполненных работ и услуг.

Сальдо этого счета может быть только дебетовым, показывающим затраты незавершенных процессов по заготовлению материалов, производству продукции, выполнению работ и тому подобных хозяйственных операций.

Общая схема калькуляционного счёта

	Д			К
	Начальный остаток - сумма затрат на калькулируемый объект по незавершенным к началу отчетного периода процессам производства или продажи (приобретению)		Оборот - списание фактической себестоимости калькулируемого объекта по завершенным процессам производства и приобретения (продажи)
	Оборот - увеличение (собирание) затрат
	Конечный остаток - сумма затрат по незавершенным к концу отчетного периода процессам

Таким образом калькуляционный счет может иметь только дебетовое сальдо, означающее затраты по еще не законченным процессам производства или обращения. Дебетовые обороты представляют собой суммирование затрат, включаемых в себестоимость калькулируемого объекта, а кредитовые -списание фактической себестоимости калькулируемого объекта.

Сопоставляющие счета - используют для определения результатов от выполнения отдельных хозяйственных операций, которые приводят к изменению величины собственных средств организации или размеров его прибыли и убытков, Характерной особенностью сопоставляющего счета является соизмерение на нем хозяйственных оборотов в двух оценках: одной - по дебету, а другой - по кредиту. Разность между дебетовыми и кредитовыми оборотами сопоставляющего счета показывает результаты выполнения операций.

Сопоставляющие счета делятся на: операционно-результатные (счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы") и финансово-результатный (счет 99 "Прибыли и убытки").

Операционно-результатные счета. Операционно-результатные счета - предназначены для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности, прочих доходах и расходах (операционных и внереализационных) отчетного периода, а также для определения финансового результата по ним. Эти счета по отношению к балансу активно-пассивные. По каждому отчетному периоду закрываются (сальдо не имеют) (за исключением субсчета) и поэтому в балансе не указываются.

Пример

1. Отгружена покупателям готовая продукция по продажным ценам 500 000 руб., признана выручка.

2. Списывается одновременно фактическая себестоимость проданной продукции 300 000 руб.

3. Списываются расходы по продаже 15 000 руб.

4. Поступила выручка от покупателей за проданную продукцию 500 000 руб.

Д сч. 62 и др. К			Д сч. 43"Готовая продукция" К			Д сч. 44"Расходы на продажу" К
1) 500000-
	4) 500000			2) 300000			3) 15000

Д сч. 90 "Продажи " К			Д сч. 62 К			Д сч. 51 "Расчетный счет " К
	1) 500000		1) 500000
2) 300000				4)500000
3) 15000					4) 500000
315000	500000
185000

На счете 90 "Продажи" выявлен результат. По дебету счета отражается полная себестоимость проданной продукции, по кредиту - по продажным ценам. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов выявляется результатом (500 000 - 315 000) - прибыль (выручка больше полной себестоимости указанной продукции). Д 90/9 к 99.

При обратном результате: выручка меньше, чем полная себестоимость - получим убытки.

Д 99 к 90/9

Общая схема операционно-результатного счёта

	Д	Операционно-результатный счет		К
	Оборот – продажа продукции по полной себестоимости (фактическая производственная себестоимость плюс расходы по продаже)		Оборот – продажа продукции по отпускным (продажным) ценам
	Сальдо – прибыль от продаж		Сальдо – убыток от продаж

Таким образом, операционно-результатный счет отражает по дебету и кредиту одни и те же операции, но в разных оценках. Посредством сопоставления на счете полной фактической себестоимости и продажной стоимости, выявим прибыль или убыток.

Превышение кредитового оборота (итога) показывает величину прибыли от выполнения учитываемых на этом счете хозяйственных операций. Превышение дебетового итога показывает величину убытка по выполняемым хозяйственным операциям.

Финансово-результатный счет. Финансово-результатный счет - счет 99 "Прибыли и убытки" используют для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. Он является активно-пассивным счетом.

По дебету этого счета показывают убытки, а по кредиту прибыль.

Прибыль, полученная от закрытия счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы", доходы от чрезвычайных обстоятельств отражаются по кредиту счета 99. Убытки, полученные от закрытия счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы", потери и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами, налог на прибыль отражаются по дебету счета 99.

Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывая конечный финансовый результат отчетного периода организации.

Учет операций ведут только в денежном выражении.

	Д	В общем виде финансово-результативный счёт		К
	Оборот:		Оборот:
	Списываемые в конце отчетного месяца убытки со счетов "Продажи" и Прочие доходы и расходы" Непосредственно учитываемые убытки, потери и расходы, не включаемые в полную себестоимость продукции от чрезвычайных событий Налог на прибыль		Списываемые в конце месяца прибыли со счетов "Продажи" и "Прочие доходы и расходы" Непосредственно учитываемые прибыли и доходы, не включаемые в полную себестоимость продукции от чрезвычайных событий
	Сальдо – чистый убыток		Сальдо – чистая прибыль (чистый доход) организации

Окончательный финансовый результат работы организации выявляется путем нахождения разности между общей суммой всех прибылей и доходов, числящихся по кредиту счета "Прибыли и убытки" и общей суммой всех убытков, потерь и расходов, числящихся по дебету этого счета. Его кредитовое сальдо означает прибыль и отражается в пассиве, а сальдо дебетовое показывает убыток и отражается в пассиве со знаком минус.

Особенностью применения счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки" является то, что записи осуществляются по открываемым к ним субсчетам накопительно в течение отчетного года (ежемесячно счет не закрывается). При этом определяемый финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж, операционных и внереализационных доходов и расходов за отчетный месяц с предназначенного для их определения отдельного субсчета ежемесячно списывается на счет 99 "Прибыли и убытки". При этом в целом по счетам 90 и 91 сальдо на отчетную дату отсутствует. Построение этих счетов позволяет формировать необходимую информацию для составления бухгалтерской отчетности прямым путем без применения накопительных ведомостей.

Забалансовые счета. В бухгалтерском учете применяются еще забалансовые счета. В составе забалансовых счетов предусмотрены счета для:

1. Формирования информации об имуществе организации, непринадлежавшем ей,

например:

а) временно используемом имуществе: арендованные основные средства, материалы, принятые на переработку.

б) неиспользуемые в связи с невыполнением договорных условий - низкое качество ТМЦ, несоответствующее стандартам, учитываемые как товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение.

в) согласно условиям договора, принятое имущество для определенных целей. Это товары, принятые на комиссию, оборудование, принятое для монтажа.

2. Отражения условных прав и обязательств, такие как счета обеспечения обязательств и платежей полученные и обеспечения обязательств и платежей выданных.

3. Контроля за отдельными хозяйственными операциями: бланки строгой отчетности, списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов, основных средств , сданных в аренду.

4. Отражение износа, не включаемого в затраты организации. Это износ основных средств бюджетной сферы, объектов жилищного фонда, внешнего благоустройства и т.д.

Основным требованием, определяющим применение забалансовых счетов является четкое разграничение средств (имущества), исходя из степени прав владения.

Если эти права владения ограничены, то такое имущество учитывается за балансом. Оно учитывается только собственником.

Применение забалансовых счетов исключает повторный счет данного имущества (средств).

Забалансовые счета в отличие от балансовых имеют трехзначный шифр. Все операции, затрагивающие забалансовые счета, отражаются не двойной записью (дебет одного счета и кредит другого), а односторонней записью только в дебет или кредит счета. Например - приняты материалы на ответственное хранение - запись Д 004, выбытие их - К 004.