Глава 2. Принципы налогообложения

Согласно Большой Советской Энциклопедии принцип (от лат. principium – начало, основа) – основное исходное положение какой–либо теории, учения, науки, мировоззрения, политической организации и т.д., внутреннее убеждение человека, определяющее его отношение к действительности, нормы поведения и деятельности; основная особенность устройства какого-либо механизма, прибора. Даль определяет принцип, как научное или нравственное начало, основанье, правило, основа, от которой не отступают.

Налоговые системы разных стран отличаются друг от друга: по видам и структуре налогов, ставкам, способам взимания, фискальным полномочиям органов власти разного уровня, уровню, масштабам и количеству предоставляемых льгот и ряду других важнейших признаков. Вместе с тем для всех стран существуют общие принципы, позволяющие создать достаточно оптимальные налоговые системы.

Принципы налогообложения – в широком смысле – стратегия налогообложения, определяемая конституцией и подзаконными актами (налоговым кодексом) страны.

В XVII в. острая нужда государств Европы в налогах активизировала финансовую мысль. Обсуждался вопрос, какие налоги лучше – прямые или косвенные. Наиболее значимые для развития финансовой науки идеи были высказаны английскими философами и экономистами Т. Гоббсом и Дж. Локком. Т. Гоббс в 1642 г. пишет об абсолютном праве государей облагать подданных налогами, но вместе с тем указывает на необходимость соблюдать умеренность и равномерность в распределении налогов, отдавая предпочтение косвенным налогам, что стало господствующим мнением в Англии. В конце XVII столетия под влиянием Дж. Локка в общественном мнении Англии происходит поворот в сторону прямых налогов.

У. Петти (1623–1687 гг.) разрабатывал идею о стимулировании развития хозяйственной жизни путем разумной налоговой политики, Дж. Локк предлагал заменить все налоги одним – поземельным.

Несмотря на бурное развитие способов и методов пополнения государственной казны, имевшее место к началу XVII века во многих феодальных государствах, наука о финансах еще не стала общепризнанной. Более того, один из величайших мыслителей того периода Н. Макиавелли, выражая сомнение в самой возможности существования финансовой науки, аргументировал свою позицию тем, что подобной науке следовало бы иметь какие-нибудь неопровержимые истины, положения, но поскольку их нет, а все сводится лишь к известному навыку и ловкости в обирании граждан, то нет и самой науки. По меткому выражению В. А. Лебедева, теория финансов средневековья сводилась к следующему несложному положению: «бери где можно и как можно больше».

XVIII в. считается переломным в плане становления и укрепления науки о финансах – именно второй половиной XVIII в. многие ученые датируют появление систематизированной финансовой науки как самостоятельного направления. В эти годы как раз и начался так называемый научный, или рациональный, период в ее развитии.

Первые представители систематизированной финансовой науки немецкие ученые Ф. Юсти (1720–1771 гг.) и Й. Зонненфельс (1732–1817гг.), которые были специалистами в области камеральных наук глубоко изучали доходы государства и пытались сформулировать принципы их формирования (к камеральным относили науки, имевшие отношение к государственной казне, т.е. извлечению доходов для нужд государства: сельское хозяйство, горное дело и др. Финансовая наука входила в этот перечень, поскольку аккумулировала общие сведения о способах получения доходов для нужд государства).

В своей работе «System der Finanzwesens» (1766 г.) Ф. Юсти рассматривал сущность финансовой науки в более широком аспекте, поскольку привел в ней учения о доходах государства, его расходах, об управлении камеральными делами, о кредите. Именно Ф. Юсти впервые предложил определенные правила для разработки налоговой политики (в дальнейшем большую известность получат правила, сформулированные А. Смитом):

• налоги не должны вредить человеческой свободе и промышленности;

• налоги должны быть справедливы и равномерны;

• налоги должны иметь основательные поводы;

• не должно быть очень много касс и много служащих по взиманию налогов.

Заслуга Ф. Юсти в том, что в отличие от большинства камералистов он уделял существенное внимание не только пополнению казны, но и государственным расходам и предлагал следующее руководящее правило: расходы должны сообразовываться с доходами и всем имуществом, а также приносить обоюдное благо для государя и его подданных.

В 1776 г. Смит Адам (1723–1790 гг.) – английский, шотландский ученый, изданием одного произведения "Исследование о природе и причинах богатства народов" произвел буквально переворот в представлениях современников и придал новое направление экономической мысли.

Его труд стал основной отправной точкой для более поздних исследователей. Эту книгу считали вершиной экономической науки, а ее автора – основоположником, «отцом» теоретической экономики.

Он не только утверждает, что налоги выгодны обществу и это признак свободы граждан, а не рабства, но и определяет основные принципы налогообложения, актуальные до сих пор.

Принцип справедливости – «Подданные государства должны по возможности, соответственно своей способности и силам, участвовать в содержании правительства, то есть соответственно доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства». Соблюдение этого положения или пренебрежение им приводит к так называемому равенству или неравенству налогообложения.

Принцип определенности – «Налог, который обязывается уплачивать каждое отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты, способ платежа, сумма платежа – все это должно быть ясно и определенно для плательщика. Неопределенность обложения развивает наглость и содействует подкупности того разряда людей, которые и без того не пользуются популярностью даже в том случае, если они не отличаются наглостью и подкупностью».

Принцип удобства – «Каждый налог должен взиматься в то время или тем способом, когда и как плательщику должно быть удобнее всего платить его».

Принцип минимальности (экономии) – «Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит государственному казначейству. Обязывая людей платить, он может тем самым уменьшать и даже уничтожать фонды, которые позволяли бы им осуществлять эти платежи с большей легкостью. Неразумный налог создает большое искушение для контрабанды».

Будучи идеологом промышленной буржуазии, А. Смит утверждал, что объектом, наиболее подходящим для обложения государственным налогом, является земельная рента. Например, он заявлял, что налог с прибыли неэффективен, т.к. потери от него с целью сохранения прибыли предприниматель переложит на потребителя путем повышения цен на свою продукцию. Смит считал также нецелесообразным налог на заработную плату, ведь предприниматель, обязанный обеспечить рабочему прожиточный минимум, чтобы самому не терпеть убытки, вынужден будет снова переложить бремя налогов на потребителя. Налог же с ренты, который, по мнению А. Смита, не может быть ни на кого переложен, является максимально эффективным, ведя к сокращению доходов землевладельцев. Здесь хорошо видна антифеодальная направленность его налоговой политики.

Среди российских экономистов существенный вклад в развитие принципов налогообложения внес Н.И. Тургенев (1789–1871 гг.). В своей работе «Опыт теории налогов» 1818 г. он дает краткое и одновременно емкое определение налогов: «налоги суть средства к достижению цели общества или государства, т.е. той цели, которую люди себе предполагают при соединении своем в обществе, или при составлении государств».

Н.И. Тургенев пытался перенести идеи А. Смита и его последователей на российскую почву. «Каждый налог имеет свои неудобства», – такова сформулированная в самом общем виде позиция Н.И. Тургенева по поводу справедливости налогообложения. При этом он отмечает, что при введении налогов следует избирать те из них, которые «сопряжены с меньшими неудобствами». Он высказывался за необходимость установления умеренных налогов.

Таким образом, Н.И.Тургенев в работе «Опыт теории налогов», предлагал следующие принципы налогов:

• равное распределение налогов;

• определенность налогов;

• собирание налогов в удобнейшее время;

• дешевое собирание налогов;

• общее правило при взимании налогов.

Существенным развитием теории налогообложения явилось высказывание Н.И.Тургенева о целесообразности взимания налога не с самого капитала, а с дохода, причем чистого дохода, с тем, чтобы не истощать источники государственных доходов. В зависимости от источника налогов он выделял налоги с дохода от земли и с дохода от капиталов. К ним добавляет налоги с самих капиталов, налоги с дохода от «работной платы» и, наконец, налоги «падающие на все три выше упомянутые источника доходов без различия». Таким образом, Н.И. Тургенев выделял пять основных видов налогов, которые должны были, по его мнению, составить основу налоговой системы России. При этом он решительно выступал против физиократов и их проекта установления единого налога с земли.

Таким образом, в теории налогообложения была заложена основа системы принципов налогообложения, сочетающая интересы как государства, так и налогоплательщика.

Исследуя принципы налогообложения, сформулированные А.Смитом, профессор Берлинского университета А.Вагнер (1835–1917 гг.) предложил более подробную и усовершенствованную систему принципов налогообложения. При этом он классифицировал их в четыре группы.

I. Финансовые принципы организации налогообложения:

1. Достаточность налогообложения (обеспечение покрытия расходов государства налоговыми поступлениями в данный и последующие периоды);

2. Эластичность (подвижность) налогообложения.

II. Народнохозяйственные принципы:

3. Надлежащий выбор источника налогообложения, в частности решение вопроса, должен ли налог падать на доход или капитал отдельного лица или населения в целом;

4. Правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их переложения.

III. Этические принципы (справедливости):

5. Всеобщность (охват всех слоев населения обложением налогами);

6. Равномерность обложения, прогрессивность (рост величины налога с ростом дохода плательщика).

IV. Административно–технические правила или принципы налогового управления:

7. Определенность налогообложения;

8. Удобство уплаты налога;

9. Максимальное уменьшение издержек уплаты налога.

А. Вагнер в разработке принципов руководствовался теорией коллективных потребностей и потому на первый план поставил финансовые принципы достаточности и эластичности обложения. Принципы налогообложения стали представлять собой систему, которая учитывала интересы и налогоплательщиков, и государства с приоритетом последнего. Таким образом, финансовая наука поставила вопрос о сбалансированности финансовых интересов государства и налогоплательщиков.

Принципы налогообложения, предложенные классиками экономической теории и их последователями, совершенствуются и дополняются или сокращаются в соответствии с объективными обстоятельствами, складывающимися в процессе развития экономики, государства и общества.

Наиболее применяемые в настоящее время в налоговых системах экономически развитых стран принципы налогообложения можно классифицировать как экономические, юридические и организационные.

К группе экономических принципов относятся:

соразмерность основана на взаимозависимости величины налоговой базы, ставки налога и налоговых доходов бюджета;

справедливость предполагает социально справедливые налоговые отношения в стране, т.е. сумма налогового изъятия с конкретного плательщика должна быть зависима от величины доходов данного налогоплательщика;

хозяйственная независимость предполагает необходимость наличия объекта налогообложения в собственности налогоплательщика.

К группе юридических принципов относятся:

учет интересов основан на определенности налогового платежа (метод налогообложения, размер ставки, время уплаты налога) и удобстве исчисления и уплаты налога;

экономичность основана на эффективности организации работы налоговых органов, что в конечном итоге измеряется соотношением результатов среднесписочного налогового инспектора по стране к затратам на его содержание;

нейтральность предусматривает всеобщность уплаты налогов и равенство всех налогоплательщиков перед налоговым законодательством;

установление налогов законами означает, что любой налог должен быть установлен только путем принятия по данному налогу законодательного акта, принимаемого представительной (законодательной) властью страны;

отрицание обратной силы налогового закона основано на том, что вновь принятый закон, приводящий к изменению размеров налоговых платежей, не распространяется на отношения, возникшие до его принятия;

сочетание интересов государства и других субъектов налоговых отношений предполагает неравенство сторон при применении налогового законодательства. Например, оно проявляется в неравноправном положении государства и плательщика налогов при взыскании недоимок и штрафов и при возврате переплаченных налогов.

К группе организационных принципов относятся:

единство налоговой системы – предполагает недопустимость установления налогов, прямо или косвенно ограничивающих свободное перемещение в пределах территории страны товаров (работ) или денежных средств;

подвижность или эластичность налогов – заключается в том, что в целях приведения в соответствие с объективными нуждами государства налоговые обязательства могут быть оперативно изменены;

стабильность налогов – основана на том, что, в свою очередь, является основанием, чтобы эта система была мало подвергнута каким либо изменениям и дополнениям;

исчерпывающий перечень региональных и местных налогов –заключается в необходимости законодательного установления количества налогов, изымаемых как с юридических, так и с физических лиц; как для федерального, так и для местного уровня государственного управления;

гармонизация налогообложения – основана на необходимости строительства налоговой системы страны с учетом международных норм и правил налогообложения, что имеет существенное значение в условиях глобализации мировой экономики.

Вопросы для самоконтроля

1. Что Вы понимаете под принципом налогообложения?

2. Охарактеризуйте классические принципы налогообложения, сформулированные А.Смитом.

3. Как формулировал принципы налогообложения Н.И. Тургенев?

4. Каковы особенности принципов налогообложения, сформулированных А.Вагнером?

5. Назовите и охарактеризуйте современные принципы налогообложения. Чем они отличаются от классических принципов налогообложения?