Глава 4. Учет затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

4.1. Понятие затрат на производство и их классификация

В экономической литературе и нормативных документах часто применяются такие термины, как «издержки», «затраты», «расходы». Неправильное определение этих понятий может исказить их экономический смысл.

Внимательное ознакомление с сущностью перечисленных терминов позволяет сделать вывод о том, что в своей основе все эти понятия означают одно и то же - затраты предприятия, связанные с выполнением определенных операций.

Термин «издержки» применяется, как правило, в экономической теории. Это суммарные жертвы предприятия, связанные с выполнением определенных операций.

Под затратами следует понимать явные (фактические, расчетные) издержки предприятия, а под расходами - уменьшение средств предприятия или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Расходы означают факт расходования сырья, материалов, услуг. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ними часть затрат - расходы.

Также важное место среди качественных показателей деятельности предприятия занимает такой показатель, как себестоимость продукции. От уровня себестоимости продукции зависят прибыль и уровень рентабельности.

Себестоимость продукции представляет собой выраженные в денежной форме израсходованные предприятием материальные, трудовые и финансовые ресурсы на ее производство и сбыт (продажу).

Целью деятельности организации являются производство продукции, выполнение работ и оказание услуг, и получение дохода от их реализации. В производственной деятельности осуществляются затраты на производство продукции, работ, услуг, которые отражаются в бухгалтерском учете на счетах производственных затрат. Обобщающим показателями производства является себестоимость продукции.

Себестоимость является базой ценообразования на отпускаемую продукцию, поэтому в условиях рыночной экономики ее значение возрастает. Учет затрат на производство занимает центральное место. Правильное отражение затрат на изготовление продукции (работ, услуг) является важнейшим условием контроля за величиной себестоимости и ее снижения.

Основными задачами бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирование себестоимости являются:

1. учет выпуска продукции (работ, услуг) по количеству, ассортименту и качеству;

2. учет и контроль затрат на производство продукции (работ, услуг) по отдельным их видам, по стадиям производства и по предприятию в целом;

3. документальное оформление расходов на производство продукции (работ, услуг);

4. аналитический учет расходов на производство по отдельным видам продукции (работ, услуг), по стадиям калькуляции, по местам возникновения затрат;

5. калькулирование себестоимости выпущенной продукции как в целом по объему, так и по отдельным видам и калькуляционным единицам;

6. синтетический учет производственных затрат и выпущенной готовой продукции;

7. достоверный учет и оценка незавершенного производства;

8. определение фактической себестоимости готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

Себестоимость продукции включает различные виды затрат, зависящих и не зависящих от работы данного предприятия, вытекающих из характера данного производства и не связанных с ним непосредственно. В настоящее время состав затрат производственных предприятий регламентируется Налоговым кодексом РФ, а также ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Под организацией учета производственных затрат понимается, во-первых применяемые предприятием подходы к группировке своих издержек, и, во-вторых, система используемых предприятием бухгалтерских счетов. Особое значение для правильной организации затрат является их классификация. В зависимости от целей планирования, учета, контроля и анализа затраты классифицируют по различным признакам.

Все затраты, связанные с производством продукции, в бухгалтерском учете группируются по двум основным направлениям: по экономическим элементам и по калькуляционным статьям. Каждое из направлений группировки используется для решения определенных задач управленческого характера.

Группировка затрат по экономическим элементам необходима для определения общей величины затрат, произведенных предприятием при изготовлении продукции. Данная группировка, в частности, показывает что, какие именно ресурсы израсходованы предприятием для производства продукции.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) применяется следующая номенклатура элементов затрат:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация;

• прочие затраты.

Как видно из приведенной номенклатуры, элемент затрат представляет собой первичный, экономически однородный вид затрат на производство, который не может быть разложен на какие-либо составные слагаемые.

Группировка затрат по экономическим элементам используется не только в бухгалтерском учете, но и в планировании, экономическом анализе, статистике. Так, по экономическим элементам составляется смета затрат на производство, что широко используется в планировании. В экономическом анализе на основании данной группировки определяется доля того или иного вида расходов в общей сумме затрат на производство.

Поскольку группировка затрат по экономическим элементам не позволяет определить их целевое назначение, в практике бухгалтерского учета используется второе направление группировки — по калькуляционным статьям. Группировка затрат по калькуляционным статьям используется при калькулировании себестоимости продукции, как в целом по предприятию, так и ее отдельных видов. Данная группировка показывает, на что, на какие цели произведены те или иные затраты.

В разных отраслях промышленности используется группировка калькуляционных статей затрат, в которой учитываются специфические особенности технологического процесса. В то же время некоторые калькуляционные статьи затрат являются одинаковыми для большинства предприятий, поэтому номенклатура таких статей называется типовой.

Типовая статья калькуляционных статей:

1. сырье и материалы;

2. возвратные отходы (вычитаются);

3. покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия и услуги производственного характера сторонних организаций;

4. топливо и энергия на технологические цели;

5. основная заработная плата производственных рабочих;

6. дополнительная заработная плата производственных рабочих;

7. отчисления на социальные нужды;

8. расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования (РСЭО);

9. общецеховые расходы;

Итого: цеховая себестоимость продукции

10. общехозяйственные расходы;

11. потери от брака;

12. прочие производственные расходы;

Итого: производственная себестоимость продукции

13. коммерческие расходы (расходы на продажу).

Всего: полная себестоимость продукции.

По составу и назначению затраты делятся на основные и накладные. Основными называют затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом (сырье, основные материалы, оплата труда производственных рабочих, амортизация оборудования и др.). К накладным относят расходы, связанные с обслуживанием производства и управлением (заработная плата мастера, технолога, нормировщика цеха, расходы на освещение, отопление, уборку цеха, общехозяйственные расходы).

По способу включения затрат в себестоимость конкретных видов продукции различают прямые и косвенные расходы. Прямыми являются расходы, связанные с производством конкретного вида продукции, которые можно включить в ее себестоимость в момент их возникновения на основании первичных документов, оформляющих эти расходы (расход сырья и основных материалов, заработная плата производственных рабочих, изготовивших эту продукцию). Косвенные расходы в момент их возникновения не включаются в себестоимость отдельных видов продукции, так как являются общими для нескольких видов продукции (относятся к нескольким видам продукции) (смазочные материалы, заработная плата управленческого персонала цехов, отопление и освещение цеха и т.п.). Такие расходы локализуются по местам их осуществления и подразделяются на общепроизводственные расходы цехов (связаны с обслуживанием производства и управлением цеха) и общехозяйственные расходы (связаны с обслуживанием производства и управлением предприятия в целом). Эти расходы подлежат косвенному распределению между отдельными видами продукции в конце месяца.

По экономической однородности затраты на производство подразделяются на элементные и комплексные. Под элементными понимают однородные виды затрат на производство продукции, которые не могут быть разложены на составные части (разнородные экономические элементы) на данном предприятии (сырье и материалы, заработная плата, топливо и энергия со стороны, покупные изделия и др.). Комплексными называют затраты, состав которых экономически неоднороден. Они включают в себя разные виды затрат, но в калькуляции показаны одной общей суммой (общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие расходы).

По степени зависимости от объема производства и реализации затраты подразделяются на условно-переменные и условно-постоянные. Условно-переменные расходы изменяются в связи с изменением объемов деятельности предприятия. Одни затраты увеличиваются прямо пропорционально росту объема деятельности (сырье, основные материалы, сдельная заработная плата, полуфабрикаты и др.). Другие увеличиваются, но не прямо пропорционально, а с некоторым отставанием (расходы по обслуживанию оборудования) или с опережением (оплата сверхурочных и ночных часов). Условно-постоянные — затраты, величина которых не меняется с изменением объема производства, т.е. они остаются относительно стабильными (управленческие расходы, хозяйственные расходы ).

По сферам осуществления расходов различают производственные и внепроизводственные расходы. Производственные расходы связаны с производством продукции, а внепроизводственные (коммерческие) – с реализацией продукции.

По отношению к отчетным периодам различают расходы текущего периода (месяца) и расходы будущих периодов (оплачиваются в текущем периоде, а относятся к будущим периодам, например, расходы на освоение новых видов продукции).

По рациональности использования расходы могут быть производительными и непроизводительными. Производительные расходы дают полезный результат, непроизводительные не дают полезного результата (например, расходы по окончательному браку, оплате простоев).

По способу определения (планирования) различают издержки, планируемые по нормам на единицу продукции в расчете на перспективу (на год) и не планируемые, возникающие по причинам изменения факторов и условий производства.

Затраты по отраслям делятся на следующие типы:

• трудоемкие отрасли обусловливают достижение удельного веса заработной платы в себестоимости продукции до 35% (предприятия лесозаготовительной, стекольной, топливной и машиностроительной промышленности).

• материалоемкие отрасли предполагают достижение удельного веса затрат материалов в составе себестоимости продукции до 90% (предприятия молочной, шерстяной, комбикормовой, мукомольной промышленности).

• топливно-энергоемкие отрасли доводят удельный вес затрат энергии на технологические нужды и топливо в составе себестоимости продукции до 50% (предприятия топливной, цементной, черной металлургии, нефтехимической и других отраслей промышленности).

• в фондоемких отраслях удельный вес амортизации основных средств в составе себестоимости продукции достигает от 10 до 30% (предприятия рыбной, химической, цементной и других отраслей промышленности).