Глава 6. Анализ себестоимости продукции

Форма № 5-з «Сведения о затратах на производство и реализацию продукции» ;

Форма № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников» и другие формы статистической отчетности;

Формы № 2 и № 5 бухгалтерской отчетности и др.

Одно из основных условий получения достоверной информации о себестоимости продукции – четкое определение состава затрат относимых на себестоимость.

1. Классификация и состав затрат на производство и реализацию продукции

Для правильной организации учета затрат и обеспечения их достоверного анализа большое значение имеет научно обоснованная их классификация.

Затраты на производство и реализацию продукции могут быть классифицированы:

1. По экономическому содержанию (учетному признаку);

2. По объёму учитываемых затрат;

3. По способу отнесения на себестоимость единицы продукции;

4. По степени участия в производственном процессе;

5. В зависимости от изменения объемов производства продукции;

6. В зависимости от способа возникновения;

7. По экономической сущности.

Для целей планирования и учета себестоимости, а также для изучения структуры себестоимости все затраты на производство и реализацию продукции по экономическому содержанию (учетному признаку) делятся по:

• экономическим (сметным) элементам затрат;

• комплексным калькуляционным статьям затрат.

Себестоимость продукции как категория бухгалтерского учета оценивается по элементам затрат, регламентируемых законодательно.

При поэлементной классификациизатраты группируются по характеру их образования независимо от целевого назначения и места их возникновения по следующим элементам:

• материальные затраты (за вычетом возвратных отходов);

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация основных фондов;

• прочие затраты.

Каждый элемент затрат включает однородные по своему характеру расходы всех цехов и служб предприятия на производственные и хозяйственные нужды.

Поэлементная классификация позволяет установить общую сумму затрат предприятия на производство и реализацию всей продукции, регламентирует состав затрат включаемых в себестоимость продукции в масштабах государства, предотвращая разночтения и злоупотребления и обеспечивает наиболее полный сбор налогов.

Но в целях конкретного руководства работой предприятия и его отдельных звеньев необходимо знать не только общий объем производственных затрат, но и затраты на производство единицы или всей массы отдельных, конкретных видов продукции.

Это обеспечивает калькуляционная система учета затрат, т.е. группировка затрат по назначению (по статьям калькуляции) с указанием куда, на какие цели и в каких размерах израсходуются ресурсы.

Номенклатура статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции в каждой отрасли свои и регламентируются отраслевыми методическими положениями (инструкциями).

Прямой связи между элементами затрат и калькуляционными статьями не прослеживается.

Калькуляционная группировка затрат позволяет исчислить себестоимость отдельных видов изделий в многономенклатурном производстве, установить центры сосредоточения затрат и обеспечивает поиск резервов их сокращения.

По объему учитываемых затрат различают:

1. Себестоимость единицы продукции;

2. Удельную себестоимость продукции (себестоимость, приходящуюся на 1 рубль товарной или реализованной продукции);

3. Цеховую себестоимость продукции (это сумма затрат цехов основного производства);

4. Производственную себестоимость (это сумма затрат на производство продукции и управленческих расходов);

5. Полную себестоимость продукции (это сумма производственной себестоимости и коммерческих расходов).

По способу отнесения на себестоимость единицы продукциизатраты делятся на:

1. Прямые затраты;

2. Косвенные затраты.

Прямые затраты– это затраты непосредственно на производство определенного вида продукции и прямо относящиеся на ту или иную статью калькуляции. Различают прямые материальные и прямые трудовые затраты.

Косвенные затраты – это затраты, которые при наличии производства нескольких видов продукции прямо отнести на себестоимость определенного вида продукции нельзя и они распределяются на объекты калькуляции путем пропорционального распределения (чаще всего пропорционально заработной плате). Различают общепроизводственные, общехозяйственные расходы, расходы по содержанию основных фондов и т.д.

По отношению к технологическому процессузатраты делятся на:

1. Основные затраты;

2. Накладные затраты.

Основные затраты– это затраты непосредственно связанные с технологическим процессом изготовления продукции (учитываются на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство»).

Накладные затраты– это затраты связанные с управлением и обслуживанием производственного процесса, а также с реализацией готовой продукции (учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 « Общехозяйственные расходы».

В зависимости от влияния на изменение объема производствазатраты делятся на:

1.Переменные затраты;

2.Постоянные затраты.

Переменные затраты– это затраты изменяющиеся пропорционально изменению объемов производства продукции.

Постоянные затраты– это затраты не зависящие от изменения объема выпуска продукции.

При увеличении объема выпускаемой продукции постоянные затраты распределяются на больший объем, что приводит к снижению себестоимости единицы продукции.

Деление затрат на переменные и постоянные применяется в управленческом учете в основном западных стран, хотя и в России препятствий этому, согласно Плана счетов 2000г., нет.

Деление затрат на переменные и постоянные законодательно нив одной стране не регулируется, а решается в масштабе отрасли или даже отдельного предприятия.

Этот подход к учету затрат позволяет:

• определять критические и обосновывать оптимальные объемы производства;

• оптимизировать ассортимент выпускаемой продукции;

• обосновывать целесообразность принятия дополнительного заказа;

• прогнозировать поведение себестоимости или ее отдельных составляющих в зависимости от изменения объемов производства;

• оценивать эффективность инвестиций, связанных с выбором и заменой оборудования, с внедрением различных организационно-технических мероприятий, влияющих на объем производства;

• обосновывать производство у себя или заказа на стороне того или иного полуфабриката;

• обосновывать цены реализации продукции и экономически оправданные скидки на неё и другие возможности.

Эти широкие возможности управленческого учета по системе директ-костинг привели к тому, что западные предприятия 90% времени и ресурсов тратят на постановку и ведение управленческого учета и только 10% на финансовую бухгалтерию. На отечественных предприятиях наоборот

2. Анализ общей суммы затрат на производство и реализацию продукции

Анализ себестоимости продукции обычно начинается с изучения полной себестоимости продукции в целом и по элементам затрат.

80-90% полной себестоимости продукции составляет производственная себестоимость. Поэтому первичное внимание аналитика должно быть сосредоточено на ней.

Себестоимость – это расчетная и абстрактная величина, значение которой зависит от выбранной предприятием учетной политики. Выбор методики её определения и полученные значения зависят от многих обстоятельств, которые подробно рассматриваются в курсе «Бухгалтерского учета».

В целях анализа себестоимость в основном рассматривается в разрезе поэлементной классификации.

Анализ затрат на производство и реализацию продукции (полной себестоимости) проводится способом сравнения фактической себестоимости с плановой и с себестоимостью предыдущих периодов, как в целом, так и по элементам затрат.

Пример 1. Проанализировать производственную себестоимость продукции на предприятии «Реал-В» за отчетный период, результаты расчетов свести в таблицу, сделать выводы .

Таблица 6.1.

Анализ затрат предприятия на производство продукции

Выводы:

• за отчетный период затраты предприятия были выше плановых на 16 510 тыс. руб. или на 25,4%;

• перерасход произошел по всем видам затрат и особенно по матери- альным ресурсам более чем на 30%;

• увеличились величины как переменных, так и постоянных расходов;

• изменилась и структура затрат: увеличилась доля материальных затрат и амортизационных отчислений, а доля заработной платы упала.

Факторная модель для анализа производственной себестоимости имеет вид:

С/Б общ = (VВП общ х УДiхVi) + Н;

Где: VВП общ – изменение объема выпуска продукции;

УДi- изменение структуры выпуска продукции;

Vi- переменные затраты на единицу продукции;

Н - сумма постоянных затрат на весь выпуск продукции.

Опираясь на эту модель проводят факторный анализ изменения производственной себестоимости одним из способов детерминированного факторного анализа.

3. Анализ затрат на 1 рубль объема продукции

Затраты на 1 рубль объема продукции(удельная себестоимость продукции) – универсальный, обобщающий показатель оценки себестоимости продукции. Он может быть рассчитан для любого предприятия, что очень важно при сравнительном анализе уровня себестоимости различных предприятий.

Этот показатель наглядно показывает взаимосвязь между себестоимостью и объемом выпуска продукции.

Затраты на 1 рубль объема продукции показывает себестоимость 1 рубля обезличенной продукции.

УЗ = (С/Бполн : ТП) х 100 (коп.);

При уровне УЗ 1 производство продукции рентабельно, при УЗ1 – убыточно.

Анализ затрат на 1 рубль объема продукции проводится способом сравнения, Изучается его динамика, отклонения от показателей конкурентов, среднего его значения в отрасли, выполнение плана по уровню динамики показателя. Проводится факторный анализ, выявляются резервы снижения затрат на производство продукции.

Пример 2.На основании следующих данных проанализировать затраты на 1 рубль объёма продукции. Сделать выводы.

Таблица 6.2.

Анализ динамики затрат на 1 рубль объема продукции

Выводы (вариант):

• за отчетный год произошел прирост как объема реализованной продукции, так и ее полной себестоимости, но темпы прироста объема продукции на 4,64% (22,36-17,72) опережали темпы прироста себестоимости;

• в связи с этим затраты на 1 рубль продукции снизились по сравнению с пришлым годом на 3,52 коп. или на 3,79%;

• В результате снижения затрат на 1 рубль продукции предприятие получило экономию по себестоимости в сравнении с предыдущим годом в размере (3,52 х 5450) : 100 = 191,8 (тыс. руб.).

Факторный анализ затрат на 1 рубль объема продукции проводится по следующим смешанным моделям:

1. УЗ = (С/Б полн : ТП) = [( VТП общ х УДi х Vi ) + Н] : (  VТП общ х УДi х Цi );

где: VTП - объем производства товарной продукции

УDi– удельный вес продукцииi–го вида;

Vi– уровень переменных расходов на единицу продукции;

Ц I– цена продукцииi–го вида;

Н – абсолютная сумма постоянных расходов на весь выпуск продукции.

n n

2/УЗ = ( С/Бi х VТП i) : ( Цi х VТПi );

1 1

где: С/Бi– себестоимость продукцииi–го вида;

VТПi– количество изделий каждого вида;

Цi- цена единицы продукции;

n- число наименований изделий.

Факторный анализ проводится одним из способов детерминированного факторного анализа, чаще всего способом цепных подстановок, так как модель смешанная.

4. Анализ себестоимости по частным показателям

Анализ себестоимости продукции по частным показателям дополняет и углубляет анализ себестоимости по обобщающим показателями и включает:

1. Анализ затрат на производство отдельных изделий;

2. Анализ себестоимости продукции по отдельным группам расходов:

• прямым материальным затратам (материальным затратам в себестоимости продукции;

• прямым трудовым затратам (расходам на оплату труда);

• косвенным затратам:

• расходам на содержание и эксплуатацию оборудования;

• затратам на организацию, обслуживание производства и управление предприятием;

• коммерческие расходы им др.

Методика анализа себестоимости отдельных видов продукции (отдельных изделий).

Для более глубокого изучения причин изменения себестоимости анализируются отчетные калькуляции по отдельным изделиям.

Анализ проводят традиционным способом сравнения: фактический уровень затрат на единицу продукции сопоставляют с плановым и данными прошлых периодов, проводят горизонтальный и вертикальный (структурный) анализ в целом по предприятию, по отдельным изделиям, по отдельным статьям расходов.

Установленные отклонения являются объектами факторного анализа.

Влияние факторов первого уровня на изменение себестоимости единицы продукции изучают используя факторную смешанную модель:

С/Б = (Нi : VТПi ) + Vi ;

Где: С/Бi– себестоимость единицыi–го вида продукции;

Нi- сумма постоянных затрат, отнесенных наi–й вид продукции;

Vi-сумма переменных затрат на единицуi–го вида продукции;

VТПi– объем выпускаi–го вида продукции в физических единицах.

Далее целесообразно провести межхозяйственные сравнения: сопоставить фактические данные себестоимости по каждой калькуляционной статье с данными прошлых периодов других предприятий. Установленные отклонения также могут быть объектами факторного анализа.

В результате постатейного анализа себестоимости продукции должны быть выявлены внутренние и внешние, объективные и субъективные факторы изменения её уровня в интересах квалифицированного управления процессом формирования затрат и поиска резервов их сокращения.

Методика анализа прямых материальных затрат.

К прямым материальным затратам относят следующие калькуляционные статьи: сырье и материалы (за вычетом возвратных отходов); покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо и энергия на технологические цели. Они занимают большой удельный вес в себестоимости продукции (до 60%).

На размер материальных затрат влияют следующие факторы:

1. Объем производства продукции (VТП);

2. Структура продукции (УДi);

3. Изменение удельных материальных затрат на отдельные виды продукции (УМЗi) , в т.ч.:

- количественно изменение расхода материальных ресурсов на единицу продукции (УРi);

- изменение средней стоимости единицы материальных ресурсов (Цi).

Последовательности анализа прямых материальных затрат:

1. Анализ динамики прямых материальных затрат;

2. Оценка доли прямых материальных затрат в себестоимости продукции;

3. Изучение влияния факторов изменения материальных затрат:

• на единицу продукции;

• на весь объем производства каждого вида продукции;

• в целом по продукции предприятия.

4. Обобщение результатов факторного анализа, определение резервов и практических мероприятий по оптимизации материальных затрат.

Факторный анализ прямых материальных затрат, как правило, начинают с изучения влияния факторов на изменение материальных затрат на единицу продукции, для этого используется следующая факторная модель:

УМЗi = (УРi х Цi );

Для изучения влияния факторов наизменение суммы прямых затрат навесь объем производства каждого вида продукциииспользуется следующая факторная модель:

МЗi = VТПi х (УРi х Цi);

Для изучения влияния изменения материальных затрат на общий выпускпродукции используется следующая факторная модель:

МЗ общ = (VТП общ х УДiх УРiх Цi);

Для расчета влияния факторов может быть использован любой из способов детерминированного факторного анализа.

В заключении обобщаются результаты факторного анализа изменения прямых материальных затрат, определяются неиспользованные текущие и перспективные резервы их сокращения, намечаются практические мероприятия по снижению затрат.

Методика анализа прямых трудовых затрат.

Прямые трудовые затраты– это сумма прямой заработной платы на весь выпуск продукции, на отдельные виды продукции , на единицу продукции.

Прямая заработная плата занимает значительный удельный вес в себестоимости продукции (10-40%, в зависимости от отрасли) и оказывает большое внимание на формирование её уровня.

Методика анализа прямой заработной платы (прямых трудовых затрат) аналогична методике анализа прямых материальных затрат.

Анализ прямых трудовых затрат включает:

1. Анализ динамики прямой заработной платы на рубль продукции;

2. Анализ доли прямой заработной платы в общей себестоимости продукции;

3. Изучение влияния факторов:

• на общую сумму прямой заработной платы в целом по предприятию;

• на сумму прямой заработной платы на производство отдельных видов изделий;

• на сумму прямой заработной платы на производство единицы продукции.

4.Обобщение результатов анализа .

На размер прямых трудовых затрат влияют следующие факторы:

1. Изменение объема производимой продукции (VТП общ);

2. Изменение структуры производимой продукции (УДi);

3. Изменение уровня прямых трудовых затрат в себестоимости отдельных видов изделий (УЗП i), в т.ч.:

• изменения трудоемкости отдельных изделий (ТЕi);

• уровень оплаты труда за 1 чел-час (ОТi),

Факторные модели для анализа имеют вид:

-Общей суммы прямой заработной платы в целом по предприятию:

ЗП общ = ( VТП общ х УДi х ТЕi х ОТi);

Суммы прямой зарплата на весь объем производства i–го вида продукции:

ЗПi = VВПi х ТЕi х ОТi;

Суммы прямой зарплаты на единицу продукции i–го вида:

УЗПi = ТЕi х ОТi;

Анализ проводится любым способом детерминированного факторного анализа.

Анализ косвенных затрат.

Косвенные затраты, в отличии от прямых, связаны с производством нескольких видов продукции и относятся на объект калькулирования путем распределения соответственно определенной базе.

Косвенные затраты в себестоимости продукции представленыследующими комплексными статьями:

1. Затраты, связанные с организацией, обслуживанием производства и управлением предприятием в целом:

• общепроизводственные расходы;

• общехозяйственные расходы;

• расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

2. Расходы на подготовку и освоение производства;

3. Коммерческие расходы.

Анализ этих расходов заключается в изучении их динамики за ряд периодов (обычно за 3-5 лет).

Косвенные затраты по своему составу комплексные статьи, т.е. статьи включающие несколько элементов затрат, как правило, разноплановых затрат, поэтому факторный анализ статей обычно не проводится.

Вопросы для самоконтроля

1. Каковы основные направления анализа себестоимости продукции?

2. Классификация затрат на производство и реализацию продукции по экономическому содержанию.

3. Изложите методику анализа общей суммы затрат на производство и реализацию продукции.

4. Как рассчитывается и анализируется показатель затрат на рубль продукции?

5. Какова методика анализа себестоимости отдельных видов продукции?

6. Назовите факторы и сконструируйте факторные модели изменения суммы:

• прямых материальных затрат;

• прямых трудовых затрат;

• затрат на содержание основных средств;

• накладных и коммерческих расходов