7.3. Классификация счетов по структуре и назначению

По структуре счета делятся в зависимости от роли, которую они выполняют в учете. При этом классификация исходит из того, как и для чего используется счет. Все бухгалтерские счета по назна­чению и структуре подразделяются на пять основных групп:

I. Основные счета.

И. Регулирующие счета.

• Операционные счета.

• Результативные счета.

• Забалансовые счета.

I. Основные счета предназначены для учета экономических ресурсов предприятия, т.е. его активов и обязательств - пассивов. Основными они называются потому, что все они входят в состав ба­ланса и составляют наиболее многочисленную группу. По отноше­нию к балансу они могут быть активными, пассивными и активно- пассивными.

Все основные счета подразделяются на три группы:

• инвентарные счета,

• капитальные счета,

• счета расчетов.

На инвентарных счетах отражается информация, характери­зующая наличие экономических ресурсов (товарно-материальных ценностей, денежных средств и т.п.). Особенностью этих счетов яв­ляется то, что остаток ценностей может быть проверен путем инвен­таризации, отсюда их название - инвентарные. По отношению к бух­галтерскому балансу все инвентарные счета активные, сальдо на этих счетах дебетовое, отражает наличие ценностей. Дебетовый обо­рот отражает приход или поступление средств, кредитовый оборот - расход или выбытие средств.

, Капитальные (фондовые) счета предназначены для отражения сведений о движении собственного капитала (различных его видов), как одного из основных источников средств предприятия. По струк­туре все капитальные счета пассивные. Сальдо по этим счетам все­гда кредитовое и означает наличие конкретного источника средств предприятия. Прирост (увеличение) капитала (фонда) записывается по кредиту, уменьшение - по дебету.

Счета расчетов предназначены для учета расчетов данного предприятия с другими лицами. На этих счетах учитывается деби­торская и кредиторская задолженность и осуществляется контроль за состоянием расчетно-платежной дисциплины с покупателями (заказ­чиками), поставщиками (подрядчиками), кредитными организация­ми, бюджетом и т.п.

По отношению к балансу эти счета делятся на активные - счета дебиторов, пассивные - счета кредиторов и активно-пассивные.

На активном счете расчетов сальдо отражает задолженность в пользу данного предприятия, дебетовый оборот - увеличение деби­торской задолженности, кредитовый - ее уменьшение. К таковым относят счета: "Расчеты с подотчетными лицами", "Расчеты с персо­налом по прочим операциям" и др.

Пассивные счета расчетов отражают задолженность данного пред­приятия другим лицам. Сальдо кредитовое и означает задолженность в пользу другого лица, увеличение этой задолженности отражается по кредиту счета, уменьшение - по дебету. К ним относятся счета "Расчеты с персоналом по оплате труда", "Расчеты по налогам и сборам" й др.

Активно-пассивные счета расчетов обладают признаками и ак­тивного и пассивного счета. Они применяются при расчетах с теми лицами, которые могут быть по отношению к данному предприятию и дебиторами и кредиторами. Такие счета могут иметь одновремен­но и дебетовое и кредитовое сальдо, например, счет "Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами", "Расчеты с учредителями" и др.

II. Регулирующие счета предназначены для регулирования оценки хозяйственных средств или их источников, отраженных на основных счетах. Самостоятельного значения регулирующие счета не имеют, а открывают их к какому-либо основному счету для уточ­нения оценки последнего. Различаются три вида регулирующих сче­тов:

• контрарные;

• дополнительные;

• смешанные.

Контрарные регулирующие счета (или противостоящие) слу­жат для регулирования оценки хозяйственных средств, а также ис­точников их формирования и бывают двух видов: контрактивные и контрпассивные. На сумму контрарного счета уменьшается остаток основного счета, к которому он относится.

Контрактивные регулирующие счета противостоят какой-либо статье актива баланса, т.е. основному активному счету, уменьшая его величину. Несмотря на то, что контрактивные счета находятся в активе баланса, к ним применяются правила записей и подсчета сальдо, существующие для пассивного счета.

Например, счет "Амортизация основных средств" является кон­трактивным регулирующим счетом к основному счету "Основные средства". Регулирование оценки основных средств достигается про­тивопоставлением пассивного счета "Амортизация основных

средств" активному - "Основные средства", т.е. вычитанием конеч­ного сальдо первого счета из конечного сальдо второго, получают остаточную стоимость основных средств. Следовательно, счет "Амортизация основных средств" дает возможность не только опре­делять остаточную стоимость основных средств, но и сохранять без изменения величину их первоначальной стоимости (если не прово­дится переоценка). ^ ^

Контрпассивный регулирующий счет противостоит соответст­вующей статье пассива баланса, т.е. основному пассивному счету и уменьшает его величину. Сальдо такого счета отражается в пассиве баланса, однако применяют алгоритм записей и. подсчета конечного остатка, принятый для активного счета. Например, на сумму сальдо по .счету "Собственные акции (доли)" необходимо уменьшить вели­чину уставного капитала.

Дополнительные регулирующие счета применяются для допол­нения оценки средств, учитываемых по основному счету, и увеличи­вают величину соответствующей статьи баланса. Дополнительные счета также относятся к определенному основному счету, но в отли­чие от контрарных на сумму дополнительною счета увеличивается остаток основного. В балансе дополнительные счета отдельно не по­казываются, а их сумма (конечное сальдо) присоединяется к основ­ному счету. Например, счет "Транспортно-заготовительные расхо­ды" открывается к счету "Материалы" и появляется возможность учитывать сырье и материалы по покупным ценам.

Смешанные счета выступают либо в качестве дополнительных счетов, либо в качестве контрарных. Например, счет "Разница между плановой и фактической себестоимостью готовой продукции". Если была допущена экономия, то этот счет будет выступать в качестве контрарного, а при наличии перерасхода он выступает как дополни­тельный счет, уточняя оценку готовой продукции.

Схема записи на дополнительном регулирующем счете "Транспортно-заготовительные расходы"

Дебет

S' - существует при наличии начального сальдо на основном счете "Материалы" и означает величину транспортно- заготовительных расходов (ТЗР)	К.О. - распределе­ние учтенных сумм ТЗР по направле­ниям списания ма­
Д.О. - суммы, увеличивающие остаток средств на основном счете, а именно - понесенные ТЗР за отчетный месяц, отно­сящиеся к приобретенным материалам	териалов
S" - сумма ТЗР на конец месяца, прихо­дящаяся на оставшиеся на складе мате­риалы

III. Операционные счета предназначены для учета и контроля хозяйственных процессов - заготовления, производства и продажи продукции. Эти счета наряду с основными счетами являются очень важными в бухгалтерском учете. Они подразделяются на три вида:

• Распределительные.

• Калькуляционные.

• Сопоставительные.

Распределительная группа счетов состоит из двух подгрупп:

а) собирательно-распределительные;

б) бюджетно-распределительные.

Собирательно-распределительные счета служат для учета за­трат и последующего их распределения (списания). Это связано с тем, что в момент признания некоторых видов затрат их нельзя прямо отне­сти на соответствующие виды продукции (объекты калькуляции). К таковым относятся все расходы, связанные с управлением и обслужи­ванием производства. Это так называемые общепроизводственные и общехозяйственные расходы, для учета которых выделяют счета од­ноименного названия. К этой подгруппе счетов можно отнести счет "Расходы на продажу", на котором учитываются издержки, связанные с продажей готовой продукции, - коммерческие расходы.

Эти расходы группируются на собирательно - распределитель­ных счетах, а в конце отчетного периода распределяются по назначе­нию в соответствии с принятой методикой. По дебету этих счетов со­бираются затраты, а по кредиту производится их списание или рас­пределение, после чего эти счета закрываются и конечного сальдо не имеют.

Бюджетно-распределителъные счета применяются для отне­сения расходов или доходов, которые были соответственно понесе­ны или получены в текущем отчетном периоде, но относятся к бу­дущим отчетным периодам.

Для отражения учетной информации о доходах, полученных (на­численных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам применяется бюджетно-распределительный пассивный счет "Доходы будущих периодов", по кредиту которого фиксируется увели­чение доходов, а по дебету - их уменьшение при признании в качестве таковых в текущем отчетном периоде. На этом счете может учитывать­ся полученная вперед арендная плата за предоставленный в аренду объ­ект основных средств, безвозмездно полученные активы и т.д.

В то же время расходы, производимые организацией в отчет­ном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, классифицируются как расходы будущих периодов и учитываются на одноименном активном счете. При этом общая сумма затрат на производство продукции (работ, услуг) в каждом отчетном периоде складывается из текущих издержек и части расходов будущих пе­риодов, которые подлежат включению в производственные затраты в данном отчетном периоде в размерах, определяемых специальным расчетом.

На счете "Расходы будущих периодов" могут учитываться из­держки:

• на освоение новых предприятий, производств, цехов и агре­гатов (пусковые расходы);

• на подготовку и освоение производства новых видов про­дукции и новых технологических процессов, а также на подготови­тельные работы в добывающей промышленности;

• понесенные с организованным набором работников;

• на приобретение лицензий, компьютерных программ без ис­ключительного права пользования и распоряжения ими, а также дру­гие аналогичные расходы.

Конечное сальдо по этим счетам означает суммы понесенных расходов или полученных доходов, относящихся к последующим пе­риодам.

Калькуляционные счета применяются для учета всех затрат, связанных с производственным процессом и определением себе­стоимости произведенной продукции (работ, услуг). К ним относят­ся счета для учета затрат основных, вспомогательных и обслужи­вающих производств и хозяйств. К этой подгруппе также относится счет по учету вложений во внеоборотные активы, на котором каль­кулируется стоимость приобретаемых (создаваемых в самой органи­зации) объектов основных средств и нематериальных активов.

По дебету калькуляционных счетов собираются все фактиче­ские затраты, относящиеся к данному объекту; а по кредиту проис­ходит списание затрат.

Схема калькуляционного счета на примере счета "Основное производство" Дебет Кредит

S' - незавершенное произ­водство на начато отчетного периода (месяца)

Д.О. - сумма, понесенных затрат на производство про­дукции в течение отчетного периода (увеличение затрат)

S" - незавершенное произ­водство на конец отчетного периода (месяца)

К.О. - списание затрат, приходящихся на выпущенную продукцию (работы, услуги):

а) в плановой оценке и отражение раз­ницы между плановой и фактической себестоимостью - при третьем вари­анте выпуска;

б) в фактическом размере - при пер­вом и втором вариантах выпуска

3. Сопоставительные счета предназначены для учета операций на стадии заготовления, выпуске и продаже. Сопоставительными они на зываются потому, что учитываемые на них объекты оцениваются по- разному. Так, на счетах "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и "Выпуск продукции" по дебету соответственно учитыва­ется фактическая стоимость приобретаемых материалов и себестои­мость выпущенной готовой продукции, а по кредиту - плановая стои­мость оприходованных материалов и себестоимость готовой продук­ции.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов выявляется экономия или перерасход на стадии заготовления или производства. Подробнее см. гл. 6.5 "Методика учета процесса заготовления произ­водственных запасов" и 6.7 "Методика учета выпуска продукции".

На счете "Продажи" по дебету реализуемая продукция учиты­вается по фактической себестоимости, а по кредиту эта же продук­ция - по договорной цене. В результате сопоставления дебетового и кредитового оборотов выводится финансовый результат - прибыль или убыток, который списывается на счет "Прибыли и убытки", по­сле чего счет "Продажи" закрывается. Подробнее см. гл. 6.8 "Мето­дика процесса продаж".

• Результативные счета используются для выведения ре­зультатов хозяйственной деятельности предприятия. По дебету этих счетов записываются в течение года суммы убытков и различных по­терь, допущенные в результате производственных упущений. По кредиту накапливаются суммы полученной прибыли, разные дохо­ды. В конце отчетного периода сопоставляется оборот по дебету и кредиту и выводится финансовый результат - прибыль или убыток.

»

Забалансовые счета применяются для обобщения информа­ции о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основ­ных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в| переработке и т.п.), условных прав и обязательств (обязательства выданные, полученные), а также для контроля за отдельными хозяй­ственными операциями. Чтобы отдельно учесть перечисленные объ­екты, необходим обособленный учет. Этот учет ведется на забалансовых счетах. Эти счета не участвуют при составлении баланса пред­приятия, отсюда их название - забалансовые.

Особенностью этих счетов является то, что запись на них про­изводится в одностороннем порядке, т.е. нет корреспонденции сче­тов. Шифровка на них трехзначная, например:

• 001 "Арендованные основные средства";

• 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответст­венное хранение";

• 003 "Материалы, принятые в переработку";

• 004 "Товары, принятые на комиссию" и т.д.