3.2. Плательщики налога на добавленную стоимость. Объект обложения. Место реализации товаров (работ, услуг)

Круг плательщиков НДС очень широк. Ими выступают все органи­зации независимо от форм собственности и ведомственной принадлежно­сти, имеющие статус юридического лица, согласно законодательству Рос­сийской Федерации, и осуществляющие производственную и иную ком­мерческую деятельность. В соответствии со ст. 143 НК РФ плательщика­ми НДС являются также лица, признаваемые таковыми в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. При условии осу­ществления производственной и иной коммерческой деятельности пла­тельщиками НДС могут быть предприятия с иностранными инвестиция­ми; международные объединения и иностранные юридические лица.

С 1.01. 2001 г. в число плательщиков НДС вошли индивидуальные предприниматели, которые теперь уравнены с организациями в отноше­нии исчисления и уплаты НДС.

Расширив круг налогоплательщиков, НК РФ дает право получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика организа­циям и индивидуальным предпринимателям. Условием для этого является размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) без НДС - в течение предшествующих трех месяцев она не должна превышать в совокупности двух миллионов рублей. Следующее условие для освобождения: за три предшествующих последовательных календарных месяца налогоплатель­щик не реализовывал подакцизные товары. Освобождение не применяется при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Для освобождения от НДС налогоплательщик должен представить в налоговый орган письмен­ное уведомление и выписки из бухгалтерского баланса, книги продаж за предшествующие три месяца, книги учета доходов и расходов и хозяйст­венных операций, а также копию журнала учета полученных и выставлен­ных счетов-фактур не позднее 20 числа того месяца, начиная с которого он претендует на освобождение. Освобождение предоставляется с любого месяца не менее чем на один год и должно продлеваться по истечении этого срока.

Налог на добавленную стоимость включается поставщиком (продав­цом) в цену продукции, реализуемой потребителям (покупателям). Для упрощения расчетов объектом налогообложения у предприятий, произво­

дящих продукцию, является не добавленная стоимость, а весь оборот по реализации ими товаров (работ, услуг). С целью исключения двойного на­логообложения и взимания налога с добавленной стоимости введен меха­низм исчисления налога, позволяющий уплачивать в бюджет разность между НДС, полученным от покупателей продукции, и НДС, предъявлен­ным поставщиком материальных ресурсов (работ, услуг) для нужд про­изводственного процесса.

Рассмотрим упрощенную схему расчета НДС при прохождении то­вара через ряд предприятий - от изготовителя сырья до конечного потре­бителя готовой продукции (рис. 3.2.1.).

Предприятие 1- изгото­витель сырья

НДС 1

Бюджет НДС с 1 по 5 =НДС6

Сырье

_I

Предприятие 2 - изгото­витель комплектующих

НДС 2

Комплектующие

_I

Предприятие 3 - изго­товитель продукции

Продукция _лг

НДСЗ

Предприятие 4 - снаб- [ женческо-сбытовое

НДС 4

Товар

_I

Предприятие 5 -торговое

Товар

т

НДС 5

Потребитель

НДС 6

Рис. 3.2.1. Упрощенная схема расчета НДС

Объектами обложения налогом на добавленную стоимость являются обороты по реализации на территории РФ товаров, выполненных работ и оказанных услуг, в том числе передача права собственности на товары (результаты работ, услуги) на безвозмездной основе, по соглашению о предоставлении отступного и новации; товары, ввозимые на территорию РФ в соответствии с таможенным режимом, передача имущественных прав. Налогом облагается реализация товаров не только собственного

производства, но и приобретенных на стороне. При этом товаром считает­ся: продукция (предмет, изделие), здания, сооружения, другие виды не­движимого имущества, электро- и теплоэнергия, газ, вода. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовле­творения потребностей организации и (или) физического лица. При реали­зации работ НДС облагаются объемы выполненных строительно-монтажных, в том числе для собственного потребления, ремонтных, науч­но-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических, про-ектно-изыскательных, реставрационных и других работ. Услугой призна­ется деятельность, результаты которой не имеют материального выраже­ния и потребляются в процессе ее осуществления.

Налогом на добавленную стоимость облагается реализация следую­щих видов услуг:

• пассажирского, грузового транспорта, транспортировки газа, неф­ти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, услуг по перевоз­ке, разгрузке, перегрузке товаров и их хранению;

• по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числе по лизингу;

• посреднических;

• связи, бытовых, жилищных;

• физической культуры и спорта;

• рекламных;

• инновационных, по обработке данных и информационному обес­печению;

• других платных услуг.

Кроме того, объектами налогообложения являются:

• передача товаров (работ, услуг) внутри предприятия для собст­венного потребления, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль;

• обмен товаров (работ, услуг) без оплаты их стоимости;

• обороты по реализации предметов залога и их передаче залого­держателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства.

В облагаемый оборот включаются любые полученные организацией денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате то­варов (работ, услуг), в том числе суммы платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ, услуг (за исключе­нием поставок, длительность производственного цикла которых составля­ет свыше шести месяцев); суммы, полученные в порядке частичной опла­ты за реализованные товары (работы, услуги); суммы в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения.

Не являются объектом обложения, так как не признаются реализаци­ей товаров (работ, услуг), операции, перечисленные в п. 3 ст. 39 Налогово­го кодекса:

• передача основных средств, нематериальных активов и (или) ино­го имущества организации ее правопреемнику при реорганизации этой ор­ганизации, а также некоммерческим организациям на осуществление ос­новной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской дея­тельностью;

• передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных об­ществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (дого­вору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды коопе­ративов), и другие операции.

Этот перечень дополняется ст. 146 (п. 2 подп. 2-7) НК РФ. На осно­вании указанной статьи с 1.01.2005 г. не признаются объектом налогооб­ложения операции по реализации земельных участков и долей в них.

Определение объекта обложения НДС

Объектом обложения НДС, как мы выяснили, являются обороты по реализации товаров (работ, услуг) на территории России, и важно знать условия, при которых местом реализации является названная территория. Для подтверждения этого факта необходимо наличие одного или несколь­ких следующих обстоятельств, сгруппированных в таблице 3.2.1, состав­ленной на основании ст. 147,148 НК РФ.

Таблица 3.2.1

Объекты налогообложения	Условия, при которых местом реализации признается территория РФ
Товары	а) товар находится на территорииРФ, не отгружается и не транспор-тируется или б) товар в момент начала отгрузкилибо транспортировки находитсяна территории РФ.
Работы (услуги), связанные с недвижи­мым имуществом (за исключением воз­душных, морских судов, судов внутрен­него плавания, а также космических объектов).	Недвижимое имущество находится на территории РФ.
Работы (услуги), связанные с движимым имуществом.	Движимое имущество находится на территории РФ.

39	Продолжение табл. 3.2.1
Объекты налогообложения	Условия, при которых местом реализации признается территория РФ
Передача в собственность или переуступ­ка патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав; бухгалтерские, инжиниринговые, рек­ламные услуги, услуги по обработке ин­формации, НИОКР; услуги по предостав­лению персонала, если персонал работает в месте деятельности покупателя; кон­сультационные, юридические услуги; ус­луги по сдаче в аренду движимого иму­щества (за исключением наземных авто­транспортных средств); услуги агента, привлекающего от имени основного уча­стника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания вышепе­речисленных услуг; услуги, оказываемые непосредственно в российских аэропор­тах и воздушном пространстве РФ по об­служиванию воздушных судов, включая навигационное обслуживание; работы (оказание услуг, включая услуги по ре­монту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также при лоцманской проводке.	Место осуществления деятельно­сти покупателя на территории РФ.
Услуги в сфере культуры, искусства, об­разования, физической культуры, туриз­ма, отдыха и спорта.	Фактическое оказание услуг на территории РФ.
Иные работы (услуги), не перечисленные выше.	Место осуществления деятельно­сти исполнителя. Если местом осуществления дея­тельности исполнителя является территория РФ, то местом реали­зации работ (услуг) также призна­ется территория России вне зави­симости от места их фактического оказания и потребления.
Работы (услуги), носящие вспомогатель­ный характер по отношению к реализа­ции основных (других) работ (услуг).	Местом вспомогательной реализа­ции признается место реализации основных работ (услуг).

Рассмотрим несколько примеров, поясняющих характер действия ст. 147 и 148 НК РФ.

Пример 1. Финская фирма по контракту поставки оборудования для российского предприятия осуществила монтажные работы при установке оборудования, стоимость которых не вошла в контракт.

В данном случае местом реализации монтажных работ является тер­ритория России и у иностранной фирмы возникает объект обложения НДС, агентом по уплате которого будет выступать российское предпри­ятие.

Пример 2. Российская организация выполняет реставрационные ра­боты в Болгарии на основании заключенного контракта.

В данном случае объект недвижимости находится вне территории России, поэтому не возникает объект обложения НДС.

Документами, подтверждающими место выполнения работ, оказания услуг, являются контракты и акты выполненных работ (услуг), оформлен­ные надлежащим образом.