Глава 7. Налог на имущество организаций

7.1. Экономическая природа имущественных налогов

Имущественные налоги являются разновидностью прямых налогов, история которых насчитывает не одну сотню лет. И в современных нало­говых системах имущественные налоги играют далеко не последнюю роль, причем их значение неуклонно возрастает.

Современные налоговые системы зарубежных стран нацелены на обеспечение эффективного развития производственных инвестиций. От принципа «Больше произвел - больше уплатил налогов» переходят к принципу «Больше налогов платит тот, кто больше имеет». Это ведет к повышению фискальной функции имущественных налогов, объект обло­жения которых не зависит от результатов хозяйственной деятельности на­логоплательщиков. Несомненным достоинством имущественных налогов является и то обстоятельство, что объекты недвижимости трудно утаить, а определение их стоимости с целью налогообложения происходит незави­симо от желания собственников.

В России налогообложение имущества осуществляется на основа­нии главы 30 Налогового кодекса РФ «Налог на имущество организаций», который с момента своего введения в 2004 году не претерпел существен­ных изменений. Возникшая несколько лет тому назад идея замены налога на имущество налогом на недвижимость, по образцу зарубежных госу­дарств, в ближайшее время вряд ли будет реализована.

7.2. Порядок введения налога на имущество организаций. Плательщики налога на имущество. Объект налогообложения. Налоговая база

Налог на имущество организаций относится к региональным нало­гам. Он вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соот­ветствующего субъекта Российской Федерации. Устанавливая налог, субъекты РФ должны определить отдельные элементы налогообложения, в частности конкретную налоговую ставку, порядок и сроки уплаты, а также, при необходимости, и дополнительные (сверх предусмотренных кодексом) налоговые льготы.

Налогоплательщиками налога признаются:

• российские организации;

• иностранные организации, осуществляющие деятельность в Рос­сийской Федерации через постоянные представительства или имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Феде­рации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключи­тельной экономической зоне Российской Федерации.

Объектом налогообложения является движимое и недвижимое имущество, принадлежащее организациям на праве собственности, пере­данное в хозяйственное ведение, оперативное или доверительное управ­ление, а также в совместную деятельность.

Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на ба­лансе в качестве объекта основных средств в соответствии с установлен­ным порядком ведения бухгалтерского учета.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуще­ствляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, от­носящееся к объектам основных средств.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осу­ществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным ино­странным организациям на праве собственности.

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» актив принимается ор­ганизацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если од­новременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продук-ции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нуждорганизации либо для предоставления организацией за плату во времен-ное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительноговремени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычногооперационного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данногообъекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды(доход) в будущем.

Согласно статье 130 Гражданского кодекса РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмер­ного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства, а также подлежащие государст­венной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плава­ния и космические объекты. Вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом.

В то же время кодекс не относит к объектам налогообложения зе­мельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы), а также имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным орга­нам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена во­енная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.

Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднего­довая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Базой для расчета авансовых платежей в случаях, когда региональными законами установлены отчетные периоды по налогу, является средняя стоимость имущества.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объек­том налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сфор­мированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгал­терского учета, утвержденным в учетной политике организации. Следова­тельно, организации имеют право для целей налогообложения имущества выбирать один из четырех предусмотренных ПБУ 6/01 методов начисле­ния амортизации, в то время как для целей налогообложения прибыли ис­пользуются только два метода в соответствии с главой 25 Налогового ко­декса.

Если же для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость таких объектов для целей на­логообложения определяется как разница между их первоначальной стои­мостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце ка­ждого налогового (отчетного) периода.

Среднегодовая стоимость имущества за налоговый период опре­деляется как частное от деления суммы, полученной в результате сложе­ния величин остаточной стоимости имущества на 1 -е число каждого меся­ца налогового (отчетного) периода и 31 декабря отчетного года, на коли­чество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу. Такой порядок позволяет исключить влияние произведенной налогопла­тельщиком переоценки имущества, стоимость которой отражается в ба­лансе организаций по состоянию на 1 января года, следующего за отчет­ным, на налоговую базу отчетного года.

Средняя стоимость имущества за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения вели­чин остаточной стоимости имущества на 1 -е число каждого месяца отчет­ного периода и 1-е число следующего за отчетным периодом месяца, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

Поскольку отчетным периодом по налогу на имущество считаются первый квартал, полугодие и девять месяцев отчетного года, а налоговым периодом - календарный год, расчет средней (среднегодовой) стоимости имущества может быть представлен в виде следующей формулы:

Сна 1.07 отч. г.)/6+1 Сна 1.10 отч. г.)/9+1 ..+ Сна 1.12 отч. г. +

Сер. I кв. = (Сна 1.01 отч. г. + Сна 1.02 отч. г. + Сна 1.03 отч. г. + Сна 1.04 отч. г.)/3+1

Сер. п/г = (Сна 1.01 отч. г. + Сна 1.02 отч. г. + .

Сер. 9м-в = (Сна 1.01 отч. г. + Сна 1.02 отч. г. + ..

Сер. год = (Сна 1.01 отч. г. + Сна 1.02 отч. г. 31.12 отч. г.) /12+1, где

• Сер. - средняя (среднегодовая) стоимость за соответствующий от­четный (налоговый) период;

• Сна 1.01 отч. г. (и т.д.) - стоимость имущества по состоянию на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода.

Например, стоимость имущества по месту нахождения организации за отчётный период (I квартал 2011 г.) составила по состоянию на 01.01.2011 - 400 тыс. руб., по состоянию на 1 февраля - 380 тыс. руб., по состоянию на 1 марта - 410 тыс. руб., по состоянию на 1 апреля - 410 тыс. руб. Среднегодовая стоимость имущества по месту нахождения организа­ции составит 400 тыс. руб. (1600 тыс. руб. / 4), то есть сумму стоимости основных средств делим на 4 (3 месяца в квартале плюс единица).

Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению:

• по местонахождению организации (месту госрегистрации) или мес­ту постановки на учет в налоговых органах постоянного представитель­ства иностранной организации:

• имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс:

• каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне ме­стонахождения организации или обособленного подразделения организа­ции, имеющего отдельный баланс:

- имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам. Налоговая база по месту нахождения обособленных подразделений,

не имеющих отдельного баланса, определяется только в отношении иму­щества, относящегося к недвижимости. Движимое имущество в налого­вую базу таких подразделений не включается.

Если подлежащий налогообложению объект недвижимого имуще­ства, фактически находится на территориях разных субъектов Россий­ской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зо­

не Российской Федерации), в отношении указанного объекта недвижимо­го имущества налоговая база определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле балансовой стоимости (инвентаризацион­ной стоимости) объекта недвижимого имущества на территории соответ­ствующего субъекта Российской Федерации.

Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Россий­ской Федерации через постоянные представительства, а также в отноше­нии объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не от­носящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, считается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвента­ризации.

Налоговая база в отношении каждого объекта недвижимого имуще­ства иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, принимается равной инвентаризационной стоимости данного объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января налогового периода.

Налоговая база в рамках договора простого товарищества (дого­вора о совместной деятельности) определяется исходя из остаточной стоимости имущества, внесенного налогоплательщиком по договору про­стого товарищества (договору о совместной деятельности), а также исхо­дя из остаточной стоимости иного имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого то­варищества участником договора простого товарищества, ведущим об­щие дела.

Каждый участник договора простого товарищества производит ис­числение и уплату налога в отношении имущества, переданного им в со­вместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата на­лога производятся участниками договора простого товарищества пропор­ционально стоимости их вклада в общее дело.

Имущество, переданное в доверительное управление, а также иму­щество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению у учредителя доверительного управления.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.

При этом допускается установление дифференцированных налого­вых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) иму­щества, признаваемого объектом налогообложения.