НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

ОРГАНИЗАЦИЙ И ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

Опорный конспект лекций по дисциплине «Налоги и налогообложение»

Систематизированно изложен порядок исчисления и уплаты федеральных, региональных и местных налогов организациями и физиче­скими лицами с учетом последних изменений. Показана ответственность плательщиков при уплате налогов и дан перечень штрафных санкций при нарушении налогового законодательства. Показана роль налоговых по­ступлений в бюджет.

По состоянию на 1 января 2011 г. (с учетом изменений вплоть до 2014г.)

ВВЕДЕНИЕ

Российская налоговая система в процессе рыночных преобразований прошла большой путь своего развития. Принятый за прошедший период реформ Налоговый кодекс РФ, к сожалению, сохраняет принципиальные недостатки действующей налоговой системы, связанные в основном с чрезмерно большой ролью косвенных налогов и формированием доходной части бюджета преимущественно за счет налоговых платежей, вносимых юридическими лицами. За реформируемый период изменения, которым подверглась налоговая система, оказывали чрезмерное давление на произ­водство, слабо способствовали стимулированию его роста. В условиях мирового экономического кризиса налоговая система оказалась не спо­собной решать масштабные задачи поступления налоговых доходов в бюджеты всех уровней.

Вполне очевидно, что в сложившихся условиях перед государством стоят чрезвычайно остро задачи по выводу страны из кризиса. Реализация этих задач возможна лишь при проведении жестко управляемой налоговой реформы как одного из важных инструментов государственного регули­рования экономики.

Реформирование налоговой системы в этот период будет подвергну­то изменениям в силу того, что в стране наблюдается резкий спад произ­водства, а налоговое изъятие из ВВП на макроэкономическом уровне дос­тигло уже предельного уровня. На повестку дня выдвигается совершенно иной подход к структуре налогообложения. Особенно остро жизнь ставит вопросы постепенного переноса налогового бремени с юридических лиц на физические лица, а также существенного снижения обложения налога­ми труда и производства путем введения природной ренты на недрополь­зователей.

Уделяется внимание историческим аспектам возникнове­ния, становления и развития налогов. Излагаются практические и теоре­тические проблемы налогообложения на современном этапе развития го­сударства и общества. Раскрываются сущность и функции налогов, их ви­ды, действующая методика расчета, место и роль налогов в условиях ры­ночной экономики. Оценка на современном этапе развития государства позволяет составить представление о налоговом механизме, а также о на­логовой политике РФ в современных условиях. На этой основе раскрыва­

ются налоговые отношения, возникающие у государства с организациями и физическими лицами, с учетом особенностей и льгот, действующих в соответствии с Налоговым кодексом.

Значительное внимание отведено рассмотрению специальных нало­говых режимов, что позволяет читателю получить глубокие знания по теории и практике налогообложения в этой сфере.

В заключение рассматривается налоговый кон­троль - важнейший элемент процесса обеспечения налогового законода­тельства.

Подобный подход обусловил структурное содержание материала, он позволит предпринимателям, работникам финансовых служб предприятий и организаций, студентам, аспирантам, преподавате­лям и всем, кто интересуется проблемами теории и практики налогообло­жения, получить ответы на их вопросы.

Раздел I. Налоговая система российской федерации и налоговая политика государства

Глава 1. Характеристика налоговой системы

1.1. Содержание налогов, налоговая политика

Налоги являются неотъемлемой частью общественно-хозяйственной жизни. От них в определенной части зависит благополучие граждан, предприятий и государства в целом.

Налоги - важная экономическая категория. Они исторически связа­ны с появлением государства и выполнением целого ряда общегосударст­венных функций. Минимальный размер налогового бремени определяется суммой расходов государства на исполнение минимума его функций: управление, оборона, суд, охрана порядка и т.п. Чем совершеннее госу­дарство, чем шире круг задач, стоящих перед государственным аппаратом, тем больше денежных ресурсов мобилизуется с целью формирования де­нежного фонда, используемого государством для выполнения своих функций.

Однако налоги нельзя сводить только к денежным отношениям. Это прежде всего совокупность финансовых отношений, которые складыва­ются в процессе перераспределения совокупного дохода общества с целью создания общегосударственного фонда для финансирования обществен­ных функций. Наиболее лаконичным и верным с теоретических позиций можно считать следующее определение: «Налоги - императивные денеж­ные отношения, в процессе которых образуется бюджетный фонд, без предоставления субъекту налога какого-либо эквивалента»¹.

¹ Бюджетная система Российской Федерации: Учебник. - М.: Юрайт, 1999. - С. 119

В развитие этого определения следует привести понятие налога, данное в первой части Налогового кодекса Российской Федерации. Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный пла­теж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспе­чения деятельности государства и муниципальных образований.

Первый сущностный признак налога - императивность. Импера­тивность предполагает отношения власти и подчинения. Это означает, что субъект не вправе отказаться от выполнения обязанностей по уплате нало­га. Второй признак - смена формы собственности. Посредством налогов часть собственности индивидуума (корпорации) в денежной форме пере­ходит в государственную. Любая налоговая система, представленная от­дельными видами налогов, отличается безвозвратностью, т.е. уплаченная сумма налога никогда не возвращается субъекту налога. Поступая в бюд­жетный фонд, налоги обезличиваются, т.е. это нецелевые отношения, что отличает их от сборов. Под сбором понимается обязательный взнос, взи­маемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государствен­ными органами, органами местного самоуправления и другими уполномо­ченными органами и должностными лицами юридически значимых дейст­вий и выдачу разрешений (лицензий).

Для решения общегосударственных задач налоговая система должна подчиняться классическим принципам налогообложения, выработанным А. Смитом:

« - Подданные государства должны по возможности соответственно своей способности и силам участвовать в содержании правительства, т.е. соответственно доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства... Соблюдение этого положения или пренебрежение им приводит к так называемому равенству или неравенству обложения...

• Налог, который обязывается уплачивать отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты, способ платежа и сумма платежа - все это должно быть ясно и определенно для плательщи­ка и для всякого другого лица.

• Каждый налог должен взиматься в то время и тем способом, когда и как плательщику должно быть удобнее всего оплатить его.

• Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит казначейству государства»¹.

Можно с уверенностью сказать, что эти принципы приобрели осо­бую актуальность в настоящее время. Нарушение их приводит к обреме­нительности налогов, тормозит инвестиционный процесс, ведет к серьез­ному расслоению общества.

Основу налогообложения составляют элементы налога. Основными их них являются:

Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. 1962.-Т. 5. - С. 25.

М.: Госкомиздат,

• Субъект налога (налогоплательщик) - физическое или юридиче­ское лицо, выполняющее возложенные на него обязательства по уплате налога в бюджетный фонд.

• Объект обложения - доход, земельная рента, добавленная стои­мость, имущество и т.п., облагаемые налогом.

• Источник налога - доход налогоплательщика, из которого вносит­ся оклад налога.

• Единица обложения - часть объекта, принимаемая за основу при исчислении налога. В нормативных документах представляет налогообла­гаемую базу.

• Ставка налога - размер налога с единицы обложения. Ставка мо­жет устанавливаться в абсолютных суммах (в рублях) либо в процентах. Различают: твердые, пропорциональные, прогрессивные и регрессивные ставки.

• Оклад налога - общая сумма налоговых изъятий на одного пла­тельщика с единицы обложения за определенный период времени.

• Налоговая льгота - уменьшение налогового бремени вплоть до ну­левого. Спектр льгот довольно широк: это и понижение ставок, уменьше­ние налогооблагаемой базы за счет вывода из нее отдельных объектов, ос­вобождение от налога отдельных категорий плательщиков, налоговые ка­никулы.

• Налоговый период - время, определяющее период исчисления ок­лада налога и сроки уплаты его в бюджет (один раз в месяц, ежекварталь­но, один раз в год).

• Налоговая санкция - увеличение налогового бремени при установ­лении факта нарушения налогового законодательства.

Сущность налогов проявляется в их функциях. Главной функцией является фискальная, обеспечивающая формирование доходной базы бюджетного фонда государства. Так, в 2007 г. и 2008 г. доходная часть федерального бюджета РФ на 94,3% была сформирована за счет налого­вых платежей (с учетом ввозных и вывозных таможенных пошлин); в 2009 г. - на 94,7% (прогноз), в 2010 г. - на 99% (прогноз). Такой уровень налоговых поступлений характерен для всех государств, формируя от 80 до 95% доходов их бюджетов. Это свидетельство большой фискальной значимости налогов. Однако следует говорить не о снижении фискальной значимости налогов, а о снижении налогового бремени и расширении на­логовой базы.

Уровень налогового бремени в международной статистике определя­ется показателем удельного веса налоговых поступлений в ВВП. В середи­не 90-х гг. доля налоговых доходов в ВВП (с учетом социальных отчисле­ний) составила в странах ЕС - 40,8%; в США - 29,8%; в Швеции - 55,3%.

В России в эти же годы на начальном этапе становления налоговой системы доля налоговых доходов в ВВП составляла 40%. В дальнейшем происходило ее снижение: в 2004 г. этот показатель равнялся 35,%; в 2005 г. и 2006 г. - 36,9%. В основных направлениях налоговой политики на плановый период 2010-2011гг. предусмотрено снижение налогового бремени до 30% ВВП.

На определенном этапе развития, когда государство стало активно участвовать в организации хозяйственной жизни страны, проявляется ре­гулирующая функция налогов. Эта функция реализуется через проведение целенаправленной налоговой политики, стимулирующей приоритетное развитие отдельных отраслей и зон, отдельных видов деятельности, реше­ния социальных задач путем применения льготных режимов налогообло­жения, предоставления налоговых льгот, снижения ставок налогов. Нало­ги должны быть важным инструментом, способствующим антициклично­сти в экономике, и регулятором инвестиций. С помощью налогового регу­лирования государство должно создать необходимые условия для ускорения накопления капитала в наиболее перспективных с точки зрения научно-технического прогресса отраслях, а также малорентабельных, но социально необходимых сферах производства.

Важное место в познании налогов занимает их классификация, т.е. группировка налогов по различным признакам. Классификация имеет и практическое применение, так как дает возможность для проведения не­обходимых аналитических расчетов, составления отчетности и т.д.

Наиболее распространенной классификацией налогов является их разделение на прямые и косвенные. В основе этого лежит признак перела­гаемое™ налогов, т.е. теоретическая возможность переложения налога с номинального плательщика на конечного потребителя. Это характерно для косвенных налогов, которые устанавливаются в виде надбавки к цене или тарифу и взимаются в процессе потребления товаров и услуг. К кос­венным налогам относятся акцизы, налог на добавленную стоимость.

Прямые налоги непосредственно падают на плательщика (произво­дителя) и не могут быть переложены на кого-либо путем увеличения про­дажной цены товаров. Прямыми являются налог на прибыль, доход, налог на имущество и др.

Соотношение между прямыми и косвенными налогами зависит от состояния экономики и проводимой налоговой политики. Преобладание прямых налогов характерно для стабильной экономики, в период эконо­мических кризисов происходит рост косвенных налогов. Т.е. чем выше уровень экономического развития страны, тем больший удельный вес в общей сумме налоговых поступлений занимают прямые налоги.

В налоговых доходах федерального бюджета РФ косвенные налоги весьма значимы.

Так, в доходах федерального бюджета доля налога на добавленную стоимость (основного косвенного налога) характеризуется следующими показателями: 2007 г. - 29,7%; 2008 г. (оценка) - 34%; 2009 г. (прогноз) -40,5%; 2010 г.-32% (прогноз).

Налоги могут группироваться в зависимости от субъекта уплаты, т.е. налоги, уплачиваемые юридическими лицами и физическими лицами. По объекту обложения налоги группируются следующим образом: нало­ги на имущество, налог на прибыль (доход), налог на землю и др. По при­надлежности к уровням управления и власти налоги делятся на федераль­ные, субъектов Российской Федерации и местные.

Важным классификационным признаком является отражение полно­ты прав использования налогов, входящих в налоговую систему РФ. На­логи различаются на закрепленные и регулирующие. Закрепленные - это налоги, которые полностью в твердо фиксированной доле (в процентах) на постоянной либо долгосрочной основе поступают в соответствующий бюджет. Регулирующие налоги представляют собой налоги, используемые для регулирования доходной базы нижестоящих бюджетов в виде про­центных отчислений от налогов по ставкам (нормативам), утвержденным в установленном порядке на очередной финансовый год. Возможно при­менение и других классификационных признаков при группировке нало­гов (см. рис. 1.1).

Классификационные признаки

Субъект	Объект об-	Вид	Способ	Источник	Назна-	При-	Право	Возмож-
налога	ложения	ставки	обложе­ния	уплаты	чение	надлеж­ность к уровням власти и управ­ления	использо­вания сумм на­логовых поступле­ний	ность пе­реложения
- Фи-	- Опера-	- Про-	- Када-	- Вы-	- Об-	- Феде-	- Закре-	-Прямые
зиче-	ции по	порци-	стро-	ручка от	щие	раль-	пленные	- косвен-
ские	реализа-	ональ-	вый	продаж	- це-	ные	- регу-	ные
лица	ции	ные	- дек-	- себе-	левые		лирую-
- юри-	- имуще-	- про-	лара-	стои-		- реги-	щие
диче-	ство	грес-	цион-	мость		ональ-
ские	- прибыль	сивные	ный	- зара-		ные
лица	- стои-	- рег-	- у ис-	ботная		- мест-
	мость	рессив-	точни-	плата		ные
	реализо-	ные	ка вы-	- инди-
	ванной	- твер-	платы	виду-
	продук-	дые	дохода	альный
	ции			доход
	- доход			- при-

Любое государство, концентрированно выражая интересы общества в различных сферах жизнедеятельности, вырабатывает и реализует соответ­ствующую политику - экономическую, военную, социальную, междуна­родную и др. Одними из основных в процессе государственного регулиро­вания используются финансовые механизмы, которые непосредственно во­площаются в финансовой и налоговой политике государства.

Рис. 1.1. Классификация налогов

- средство потреб­ления

быль

Налоговая политика государства - это косвенный метод государст­венного регулирования экономики, система актов и мероприятий, прово­димых государством в области налогов, направленных на реализацию оп­ределенных задач, стоящих перед обществом. Определив цели и задачи налоговой политики, государство выбирает методы ее осуществления.

Задачи налоговой политики заключаются в обеспечении государства финансовыми ресурсами, создании условий для регулирования хозяйст­венной жизни в стране, в сглаживании возникающего в процессе рыноч­ных отношений неравенства в уровнях доходах населения.

В настоящее время налоговая политика ведущих стран с развитой экономикой опирается на теоретические постулаты экономики предложе­ния, рациональным зерном которой является предложение борьбы с кри­зисными явлениями в экономике (инфляция, снижение темпов экономиче­ского роста, безработица, рост «теневой» экономики) путем радикального снижения предельных ставок налогов. Это должно способствовать усиле­нию стимула к производственной деятельности, расширению налоговой базы плательщиков, что в свою очередь приведет к увеличению поступ­лений в бюджет.

Кроме снижения налоговых ставок экономика предложений ориен­тирована на замену кейнсианской концепции налогообложения, основан­ной на активной фискальной политике государства, неоклассической кон­цепцией налоговой нейтральности, в основе которой лежит не прямое, а косвенное воздействие государства на экономику. Т.е. налоги должны быть не бременем для налогоплательщиков, а одним из стимулов развития национальной экономики.

Низкие налоговые ставки, преобладание регулирующей роли нало­гов должно положительно отразиться на стимулах к труду и предпри­нимательской активности, что приведет к росту производительности труда и увеличению выпуска продукции, увеличению потребительского спроса вследствие роста необлагаемого дохода. Все это будет способст­

вовать увеличению государственных доходов, что ограничит необходи­мость государства вмешиваться в эффективные сектора экономики; сдерживанию роста цен и инфляции; переходу «теневой» экономики в легальную.

Следовательно, налоговое регулирование является одной из форм управления рыночной экономикой. Проведение рыночных преобразова­ний в России невозможно без создания эффективной системы налогооб­ложения, что характеризует качество налоговой политики.

Вводя налоги, государство преследует следующие цели:

• Изъятие у предприятий и населения части их доходов в свою пользу. Так реализуется фискальная функция налогов, связанная с форми­рованием доходной части государственного бюджета, обеспечивающая перераспределение национального дохода и создающая условия для эф­фективного государственного управления. В рыночных условиях налоги стали основным источником доходов консолидированного бюджета Рос­сийской Федерации.

• Воздействие через налоговый механизм на процессы производст­ва и обращения, что достигается путем стимулирования или сдерживания их темпов, усиления или ослабления накопления капитала, расширения или уменьшения платежеспособного спроса населения. Таким образом проявляется регулирующая функция налогов.

Рассматривая направления налоговой политики государства, можно выделить три ее типа. Первый тип - политика максимальных налогов, ха­рактеризующаяся принципом «взять все, что можно». При этом государ­ству уготована «налоговая ловушка», когда повышение налогов не сопро­вождается ростом государственных доходов. Второй тип - политика ра­зумных налогов, которая способствует развитию предпринимательства, обеспечивая ему благоприятный налоговый климат. Третий тип - налого­вая политика, предусматривающая достаточно высокий уровень обложе­ния, но при значительной социальной защите.

При сильной экономике все указанные типы налоговой политики ус­пешно сочетаются. В настоящее время для России более характерен вто­рой тип налоговой политики.

На практике налоговая политика осуществляется через налоговый механизм, который представляет собой совокупность организационно-правовых норм (налоговое законодательство), методов и инструментов управления налогообложением.

Для достижения целей, стоящих перед налоговой политикой, устра­нения возникающих диспропорций функционирования налогового меха­низма государство использует различные инструменты, и в частности та­кие, как конкретные виды налогов и их элементы: объекты, субъекты, ставки, льготы, сроки уплаты, санкции. Для продуманной налоговой по-

литики самым важным является определение оптимального размера нало­гового бремени. В перспективе (2009-2011 гг.) приоритеты Правительства РФ в области налоговой политики заключаются в создании эффективной, сбалансированной налоговой и бюджетной системы, отказ от необосно­ванных мер в области увеличения налогового бремени. Целями налоговой политики на данный период времени являются:

• отказ от увеличения номинального налогового бремени при усло­вии поддержания сбалансированности бюджетной системы;

• унификация налоговых ставок;

• пересмотр налоговых льгот;

• интеграция российской налоговой системы в международные на­логовые отношения.

Будет продолжено совершенствование налоговой системы по линии администрирования (подходы к проведению налоговых проверок, повы­шение уровня информационного обеспечения, в том числе и между нало­говыми, таможенными и правоохранительными органами). Основные на­правления развития налоговой политики таковы:

• контроль для трансфертным ценообразованием в целях налогооб­ложения;

• регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний;

• решение проблемы определения налогового резидентства юриди­ческих лиц;

• совершенствование НДС;

• индексация акцизных ставок;

• совершенствование налогообложения юридических и физических лиц при свершении сделок с ценными бумагами, а также налогов на иму­щество и на добычу полезных ископаемых;

• международное сотрудничество, интеграция в международные организации, реализация концессионных соглашений, информационный обмен.

Ряд мер для осуществления данных направлений уже реализуется с принятием изменений в налоговом законодательстве, которые вступили в силу в 2010 г., 2011 г.

Основы налоговой политики закладываются на каждый финансовый год утверждением бюджета страны. Реализация налоговой политики оформляется принятием соответствующих нормативных актов: федераль­ных законов, указов Президента России, постановлений Правительства России и иных подзаконных актов.