Налоги и налогообложение

должен представить подтверждение того, что он является налоговым резидентом государства, с которым у Российской Федерации заклю чен договор об избежании двойного налогообложения. В противном случае его доходы, полученные от российских источников, будут об лагаться налогом по ставке 30%.

Объектом налогообложения признается доход, полученный нало гоплательщиками:

1)от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации для физических лиц — налого вых резидентов Российской Федерации;

2)источников в Российской Федерации для физических лиц, не считающихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Источниками доходов физических лиц в Российской Федерации могут выступать российские организации и (или) иностранные орга низации в связи с деятельностью их постоянного представительства в Российской Федерации. Перечень таких доходов, приведенный в ст. 208 НК РФ, открытый и включает следующие виды доходов:

1)дивиденды и проценты, полученные от российской организации,

атакже проценты, полученные от российских индивидуальных пред принимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельно стью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

2)страховые выплаты при наступлении страхового случая, полу ченные от российской организации и (или) от иностранной органи зации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

3)доходы, полученные от использования в Российской Федера ции авторских или иных смежных прав;

4)доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использова ния имущества, находящегося в Российской Федерации;

5)доходы от реализации недвижимого и иного имущества, находяще гося на территории Российской Федерации и принадлежащего фи зическому лицу; акций или иных ценных бумаг, долей участия в устав ном капитале; прав требования к российской или иностранной орга низации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации, иного имущества, находяще гося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу;

6)вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанно стей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управле ния организации (совета директоров или иного подобного органа) — налогового резидента Российской Федерации, место нахождения (управления) которой Российская Федерация, рассматриваются как

доходы, полученные от источников в Российской Федерации, неза висимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выпла ты указанных вознаграждений;

7)пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные в соответствии с российским законодательством или от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

8)доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобили в связи с перевозками в Российскую Федерацию и (или) из Россий ской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погруз ки (выгрузки) в Российской Федерации;

9)доходы, полученные от использования любых трубопроводов, линий электропередачи, линий оптико волоконной и (или) беспро водной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории Российской Федерации;

10)выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством РФ об обязательном пенсионном страховании.

Источник выплаты доходов физическим лицам за пределами Рос сийской Федерации — иностранные организации. Перечень таких доходов также открытый и включает:

1)дивиденды и проценты, полученные от иностранной организа ции, за исключением процентов, предусмотренных подп. 1 п. 1 на стоящей статьи;

2)страховые выплаты при наступлении страхового случая, полу ченные от иностранной организации;

3)доходы от исполнения за пределами Российской Федерации авторских или иных смежных прав;

4)доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использова ния имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;

5)доходы от реализации:

а) недвижимого и иного имущества, находящегося за пределами Российской Федерации,

б) акций и иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций, находящихся за пределами Рос сийской Федерации,

в) прав требования к иностранной организации, г) иного имущества, находящегося за пределами Российской Фе

дерации;

6)вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанно стей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации. При этом вознаграждение ди ректоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами орга на управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источни ков, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц уп равленческие обязанности;

7)пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодатель ством иностранных государств;

8)доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобиль ные транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за про стой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки).

Если невозможно однозначно отнести доходы к источнику в Рос сийской Федерации или к источнику за ее пределами, то определе ние источника осуществляет Министерство финансов РФ. Оно же устанавливает долю указанных доходов, которая может быть отнесе на к доходам от источников в Российской Федерации, и долю, кото рая может быть отнесена к доходам от источников за пределами Рос сийской Федерации.

Не признаются доходами для целей налогообложения доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными от ношениями физических лиц, признаваемых членами семьи или близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ, за исключением доходов, полученных указанными физическими лицами в результате заключенных между ними договоров граждан ско правового характера или трудовых соглашений.

Налоговая база — стоимостная, физическая или иная характери стика объекта налогообложения. Исчисление налоговой базы по нало гу на доходы физических лиц производится:

1)российскими организациями, индивидуальными предприни мателями и постоянными представительствами иностранных орга низаций в Российской Федерации, от которых налогоплательщик получил доход;

2)предпринимателями без образования юридического лица;

3)частными нотариусами, частными охранниками и детективами;

4)физическими лицами, получившими вознаграждение от других физических лиц по договорам гражданско правового характера;

5)физическими лицами — налоговыми резидентами Российской Федерации, получающими доход от источников за пределами Рос сийской Федерации;

6)физическими лицами, получающими другие доходы, когда при их получении не был удержан налог.

При определении налоговой базы учитываются все доходы нало гоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. Кроме того, в налоговую базу включаются права на распоря жение, которые у него возникают, а также доходы в виде материаль ной выгоды.

Налоговая база определяется по каждому виду доходов, в отноше нии которых установлены различные налоговые ставки.

Для доходов, в отношении которых установлена ставка 13%, на логовая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов. Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде ока жется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению, то налоговая база в этом периоде признается равной нулю, на следу ющий налоговый период отрицательная разница между суммами вы четов и доходами, подлежащими обложению, не переносится.

Для доходов, в отношении которых применяются налоговые став ки, отличные от 13%, налоговая база определяется как сумма денеж ного выражения таких доходов, подлежащих налогообложению, без применения налоговых вычетов.

НК РФ установил особенности определения налоговой базы при получении физическими лицами доходов в натуральной форме, до ходов в виде материальной выгоды, по договорам страхования и до говорам негосударственного пенсионного обеспечения, доходов от долевого участия в организации, доходов по операциям с ценными бумагами и с финансовыми инструментами срочных сделок, базис ным активом по которым выступают ценные бумаги.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относятся:

1)частичная или полная оплата за него организацией или инди видуальным предпринимателем товаров (работ, услуг) или имуще ственных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

2)полученные налогоплательщиком товары, выполненные в его интересах работы, оказанные на безвозмездной основе услуги;

3)оплата труда в натуральной форме.

При оплате труда работников в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость выданной продукции по ценам,

определяемым в соответствии со ст. 40 НК РФ. В стоимость таких товаров включаются НДС и акцизы и исключается часть оплаты на логоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполнен ных для него работ, оказанных услуг. Сумма налога удерживается за счет любых денежных средств, выплачиваемых работнику, но она не может превышать 50% суммы выплат.

Материальная выгода у налогоплательщика может возникнуть в случае заключения с организацией или индивидуальным предпри нимателем договора займа (кредита). Налоговая база по налогу на доходы определяется как превышение суммы процентов за пользо вание заемными средствами, исчисленной исходя из 2/3 действу ющей ставки рефинансирования Банка России, над суммой процен тов, исчисленной исходя из условий договора. При этом ставка ре финансирования берется на дату получения заемных средств. Если заем выдается в иностранной валюте, то материальную выгоду нуж но рассчитывать как превышение суммы процентов, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Определение налоговой базы при получении дохода в виде ма териальной выгоды производится в день уплаты процентов по по лученным займам, но не реже чем один раз в календарном году. Налог на доходы с суммы материальной выгоды по процентам взи мается за счет любых денежных средств, выплачиваемых налого плательщику.

Материальная выгода не возникает в случае заключения налого плательщиком договора коммерческого кредита либо договора о приобретении товаров в кредит или рассрочку.

Пример. Организация в июле выдала своему сотруднику заем в размере 30 000 руб. под 5% годовых. Срок погашения – три месяца (90 дней). По условиям договора выплата процентов и погашение 1/3 суммы займа произ водятся в последний рабочий день каждого месяца. Ставка рефинансирова ния Банка России – 10%.

Заем работнику был выдан из кассы организации. В кассу же организа ции в августе работником были внесены:

а) 1/3 часть займа в сумме 10 000 руб.; б) проценты по займу в сумме 370 руб. (30 000 руб. × 5% : 365 дн. × 90 дн.).

Теперь бухгалтер может рассчитать налоговую базу по налогу на доходы физических лиц.

1.Ставка рефинансирования Банка России — 10%, следовательно, 2/3 ставки — 6,67%.

2.Экономия на процентах составит 1,67% (6,67% – 5%).

3. В налоговую базу по налогу на доходы физических лиц за август вклю чено 41 руб. (30 000 руб. × 1,67% : 365 дн. × 30 дн.).

Всентябре в кассу организации работник внес еще 1/3 часть займа в сум ме 10 000 руб., а также сумму процентов по займу 370 руб. (30 000 руб. ×

×5% : 365 дн. × 90 дн.).

Вналоговую базу по налогу на доходы физических лиц в сентябре будет включена сумма в размере 41 руб. (30 000 руб. × 1,67% : 365 дн. × 30 дн.).

Воктябре в кассу организации внесены оставшаяся часть займа в сум ме 10 000 руб., а также сумма процентов по займу 370 руб. (30 000 руб. ×

×5% : 365 дн. × 90 дн.).

Вналоговую базу по налогу на доходы физических лиц в октябре будет

включена сумма 41 руб. (30 000 руб. × 1,67% : 365 дн. × 30 дн.).

Доход в виде материальной выгоды может быть получен налого плательщиком и при приобретении им товаров (работ, услуг) у фи зических или юридических лиц, взаимозависимых по отношению к налогоплательщику. В этом случае налоговая база определяется как превышение цены идентичных товаров, реализуемых зависимым лицом на рынке, над ценой, по которой этот товар тем же лицом продан налогоплательщику.

При получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, налоговая база определяется как пре вышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над суммой фактических расходов на их приобретение. Фактическое по лучение дохода от приобретения ценных бумаг, т.е. объект налогооб ложения, признается по дате перехода права собственности на приоб ретенные ценные бумаги к физическому лицу — покупателю.

Порядок определения рыночной цены эмиссионных ценных бу маг, допущенных к обращению на фондовой бирже или через орга низатора торговли на рынке ценных бумаг, и предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг устанавливается Феде ральной службой по финансовым рынкам.

Если физическое лицо приобрело обращающиеся ценные бума ги по цене ниже рыночной, определяемой с учетом предельной гра ницы колебаний, налоговая база для целей исчисления налога на доходы определяется как разница между рыночной ценой таких бу маг, скорректированной с учетом предельной границы колебаний, и фактическими расходами физического лица на их приобретение.

Если физическое лицо приобретает ценные бумаги, не обращающие ся на организованном рынке ценных бумаг, не имеющие рыночной котировки на дату их приобретения, и упомянутая сделка купли про дажи совершается на не противоречащих действующему законодатель

ству условиях, предполагается, что цена, по которой приобретаются бумаги, соответствует рыночной. Доход физического лица в виде мате риальной выгоды в таком случае отсутствует.

Особенности определения налоговой базы по договорам страхо вания и договорам негосударственного пенсионного обеспечения связаны прежде всего с тем, что в нее не включаются страховые вы платы в связи с наступлением следующих страховых случаев.

По договорам обязательного страхования, осуществляемого в по рядке, установленном действующим законодательством.

По договорам добровольного страхования жизни (за исключением случаев досрочного расторжения договоров добровольного страхо вания жизни по причинам, не зависящим от воли сторон) в случае выплат, связанных с дожитием застрахованного лица до определен ного возраста или срока, либо в случае наступления иного события, если по условиям такого договора страховые взносы уплачиваются налогоплательщиком и если суммы страховых выплат не превыша ют сумм внесенных им страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную путем последовательного суммирования произведе ний сумм страховых взносов, внесенных со дня заключения договора страхования ко дню окончания каждого года действия такого догово ра добровольного страхования жизни (включительно), и действовав шей в соответствующий год среднегодовой ставки рефинансирова ния Банка России. В противном случае разница между указанными суммами учитывается при определении налоговой базы и подлежит налогообложению у источника выплаты.

Среднегодовая ставка рефинансирования Банка России опреде ляется как частное от деления суммы, полученной в результате сложе ния величин ставок рефинансирования, действовавших на первое число каждого календарного месяца года действия договора страхо вания жизни, на количество суммируемых величин ставок рефинан сирования Банка России.

В случаях досрочного расторжения договоров добровольного страхования жизни (за исключением случаев досрочного расторже ния договоров добровольного страхования жизни по причинам, не зависящим от воли сторон) и возврата физическим лицам денежной (выкупной) суммы, подлежащей в соответствии с правилами страхо вания и условиями указанных договоров выплате при досрочном ра сторжении таких договоров, полученный доход за вычетом сумм внесенных налогоплательщиком страховых взносов учитывается при определении налоговой базы и подлежит налогообложению у источ ника выплаты.

По договорам добровольного личного страхования, предусматрива ющим выплаты на случай смерти, причинения вреда здоровью и (или) возмещения медицинских расходов застрахованного лица (за исключением оплаты стоимости санаторно курортных путевок).

По договорам добровольного пенсионного страхования, заключен ным со страховыми организациями, если такие выплаты осуществ ляются при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством РФ.

При определении налоговой базы не учитываются доходы, получен ные в виде выплат по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным с негосударственными пенсионными фон дами, в случае если такие выплаты осуществляются при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством РФ.

По договорам негосударственного пенсионного обеспечения и дого ворам обязательного пенсионного страхования, заключенным с него сударственными пенсионными фондами, не учитываются:

üстраховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые организациями и иными работодателями в со ответствии с законодательством РФ;

üнакопительная часть трудовой пенсии;

üсуммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударствен ного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в свою пользу;

üсуммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и ины ми работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами;

üсуммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лица ми с имеющими соответствующую лицензию российскими не

государственными пенсионными фондами в пользу других лиц. Помимо перечисленных НК РФ предусматривает особенности налогообложения доходов физических лиц при заключении догово ров добровольного имущественного страхования, включая страхова ние гражданской ответственности за причинение вреда имуществу третьих лиц и (или) страхование гражданской ответственности вла

дельцев транспортных средств.

Сумма дохода физических лиц от долевого участия в организа ции, полученного в виде дивидендов, определяется с учетом следу ющих положений:

1)сумма налога по дивидендам, полученным от источников за пре делами Российской Федерации, определяется налогоплательщиком самостоятельно. При этом налогоплательщики вправе уменьшить сумму налога на величину налогового платежа, который они уплати ли по местонахождению источника дохода. Однако указанный источ ник дохода должен находиться в том иностранном государстве, с ко торым заключен договор об избежании двойного налогообложения.

Вслучае если сумма налога, уплаченная по местонахождению источ ника дохода, превышает сумму налога, исчисленную в соответствии НК РФ, полученная разница возврату из бюджета не подлежит;

2)сумма налога по дивидендам, полученным от российской орга низации, исчисляется самой организацией, которая выполняет роль налогового агента.

При исчислении налога на доходы физических лиц по операци ям с ценными бумагами также существует ряд особенностей. При определении налоговой базы учитываются доходы физических лиц, полученные по следующим операциям:

üкупли продажи ценных бумаг, обращающихся на организо ванном рынке ценных бумаг;

üкупли продажи ценных бумаг, не обращающихся на организо ванном рынке ценных бумаг;

üс финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги (фьючерсные и опционные биржевые сделки) или фондовые индексы, рас считываемые организаторами торговли на рынке ценных бу маг;

üкупли продажи инвестиционных паев паевых инвестицион ных фондов, включая их погашение;

üс ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бу маги, осуществляемым доверительным управляющим (за ис ключением управляющей компании, осуществляющей дове рительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд) в пользу учредителя доверительно го управления (выгодоприобретателя), являющегося физиче

ским лицом.

Налоговая база по каждой операции определяется отдельно. До ход (убыток) по операциям купли продажи ценных бумаг определя ется как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумага ми соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода, за вычетом суммы убытков.

Доход (убыток) по операциям купли продажи ценных бумаг опре деляется как разница между суммами доходов, полученных от реали зации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиками.

Куказанным расходам относятся:

üсуммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором;

üоплата услуг, оказываемых депозитарием;

üкомиссионные отчисления профессиональным участникам рын ка ценных бумаг, скидка, уплачиваемая (возмещаемая) управ ляющей компании паевого инвестиционного фонда при про даже (погашении) инвестором инвестиционного пая паевого инвестиционного фонда, определяемая в соответствии с зако нодательством РФ об инвестиционных фондах;

üбиржевой сбор (комиссия);

üоплата услуг регистратора;

üналог на наследование, уплаченный налогоплательщиком при получении ценных бумаг в порядке наследования;

üналог, уплаченный налогоплательщиком при получении в по рядке дарения акций, паев;

üдругие расходы, непосредственно связанные с куплей прода

жей и хранением ценных бумаг, произведенные за услуги, ока зываемые профессиональными участниками рынка ценных бумаг в рамках их профессиональной деятельности.

Если расходы налогоплательщика на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг не могут быть отнесены непосредственно к расходам на приобретение, реализацию и хранение конкретных ценных бумаг, указанные расходы распределяются пропорциональ но стоимостной оценке ценных бумаг на дату осуществления этих расходов.

При исчислении налога на доходы физических лиц по операци ям с ценными бумагами с 1 января 2007 г. не может быть применен имущественный налоговый вычет как по другим видам имущества. Доход от продажи (реализации) ценных бумаг может быть уменьшен на сумму фактически произведенных и документально подтверж денных расходов, связанных с этими ценными бумагами.

Налоговый агент определяет налоговую базу по операциям купли продажи ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок по окончании налогового периода. Удержанный у налогоплательщика налог подлежит перечислению налоговыми аген тами в течение месяца с даты окончания налогового периода или с даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг). В то же