21.Приемы и методы получения аудиторских доказательств: характеристика и особенности применения.

1. Понятие и цель сбора аудиторских доказательств

2. Классификация аудиторских доказательств

3. Процедуры получения аудиторских доказательств

4. Методы получения аудиторских доказательств

ФПСАД: 5, 17, 18, 23, 29

Аудиторское доказательство - информация, получаемая аудитором при проведении проверки, и результат анализа этой информации, на котором основывается мнение аудитора.

Аудиторские доказательства: первичные документы, бухгалтерские записи, являющиеся основой отчетности, письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица, информация, полученная из различных источников (от третьих лиц)

Цель накопления аудиторских доказательств - формирование выводов о соответствии рассматриваемой бухгалтерской отчетности предпосылкам ее подготовки.

Предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности – это сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные бухгалтерской отчетности (п.13 ФПСАД N 5)

Аудиторские доказательства собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки бухгалтерской отчетности. Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств относительно другой предпосылке (п.14 ФПСАД N 5)

Предпосылки подготовки отчетности

• существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в отчетности;

• права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в отчетности;

• возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;

• полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;

• стоимостная оценка - отражение отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

• точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;

• представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в бухгалтерской отчетности.

При подтверждении предпосылок подготовки отчетности аудиторы должны оценивать надлежащий характер и достаточность аудиторских доказательств.

Надлежащий характер аудиторских доказательств – это качественная сторона аудиторских доказательств, определяющая их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки отчетности и ее достоверность. Достаточность – количественная мера аудиторских доказательств.

Факторы оценки достаточности аудиторского доказательства

• аудиторская оценка характера и величины аудиторского риска как на уровне финансовой отчетности в целом, так и на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или однотипных хозяйственных операций;

• характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, уровень риска средств контроля;

• существенность статьи финансовой отчетности;

• опыт предшествовавших проверок;

• результаты аудиторских процедур;

• источники получения информации.

Классификация по степени приближенности к реальному факту

• Естественное доказательство основывается на реальном факте, зарегистрированном самим аудитором

• Искусственное доказательство формируется на основе факта, совершившегося до аудиторской проверки, и описывает факт события

• Рациональная аргументация (логические доказательства) – это объяснение, применяющееся к естественному или искусственному доказательству

Классификация по источнику получения аудиторских доказательств

• Внутренние

• Внешние

• смешанные

Внутренние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде. В качестве внутренних аудиторских доказательств в первую очередь аудитор должен получить подтверждение руководством аудируемого лица ответственности за достоверность бухгалтерской отчетности, и подписанную отчетность (ФПСАД N 23. Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица). К числу внутренних источников аудиторских доказательств могут быть отнесены некоторые результаты работы службы внутреннего аудита (ФПСАД N 29. Рассмотрение работы внутреннего аудита)

Виды заявлений и разъяснений руководства аудируемого лица

• письмо-представление руководства аудируемого лица;

• подготовленное аудитором письмо, в котором излагается понимание аудитором позиции руководства аудируемого лица по определенному кругу вопросов, которое затем официально подтверждается этим руководством;

• документы, утверждающих итоги финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, экземпляра бухгалтерской отчетности, подписанного руководством аудируемого лица.

Внешние аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от третьей стороны в письменном вид (обычно по письменному запросу аудиторской организации).

В соответствии с ФПСАД N 18 внешнее подтверждение - это процесс получения и анализа аудиторских доказательств посредством направления третьей стороной аудитору (по требованию аудируемого лица) ответа на запрос аудируемого лица о предоставлении информации относительно какой-либо определенной статьи бухгалтерской отчетности, оказывающей влияние на предпосылки ее подготовки

Внешние подтверждения используют, как правило, для проверки остатков на синтетических и аналитических счетах:

• остатков средств на счетах в кредитных организациях;

• дебиторской задолженности;

• материально-производственных запасов, находящихся на складах третьих сторон после передачи в переработку или на комиссию;

• финансовых инструментов, приобретенных, но не доставленных аудируемому лицу на отчетную дату;

• полученных займов;

• кредиторской задолженности.

В запросе о позитивном внешнем подтверждении содержится просьба ответить аудитору в любом случае путем указания на согласие отвечающего с предоставленной информацией (конкретными числовыми значениями) либо путем внесения информации (самостоятельного указания числовых значений). Запрос о негативном внешнем подтверждении подразумевает, что лицо, составляющее такое внешнее подтверждение, направит ответ только в случае несогласия с информацией, изложенной в запросе. Аудитор может использовать комбинацию позитивных и негативных внешних подтверждений.

Классификация по форме получения аудиторских доказательств: Устные, документальные, визуальные

Оценка степени надежности аудиторских доказательств

Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. Если доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, то:

• естественные аудиторские доказательства, более надежны, чем доказательства, полученные искусственным или логическим путем;

• аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;

• аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

• аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме или визуально.

Процедуры получения аудиторских доказательств

1) инспектирование,

2) запрос,

3) подтверждение,

4) пересчет,

5) аналитические процедуры.

В теории и практике аудита, кроме того:

1. а) проверка документов;

1. б) прослеживание (сканирование);

1. в) инвентаризация;

6) устный опрос персонала, руководства аудируемого лица и независимой третьей стороны;

7) подготовка альтернативного баланса.

Формы инспектирования: проверка документов; прослеживание (сканирование); инвентаризация.

Проверка документов (документальная проверка):аудитор должен убедиться в реальности определенного документа.

Прослеживание: аудитор проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете

Инвентаризация - проверка соответствия фактического наличия активов и обязательств данным бухгалтерского (управленческого) учета организации

Наблюдение: отслеживании аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами. Наблюдение дает аудиторам возможность правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля. ФПСАД N 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях», в частности, регламентирует порядок наблюдения аудитором за процессом инвентаризации

Запрос: поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Эта процедура может осуществляться как в форме официального письменного запроса, так и посредством устного опроса.

Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны может проводиться на всех этапах аудиторской проверки. Результаты устных опросов должны записываться в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия проводившего опрос аудитора, а также фамилия лица, которое было опрошено.

Подтверждение: ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях.

Пересчет - это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях, либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов

Аналитические процедуры: анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений

Подготовка альтернативного баланса является одной из разновидностей аналитических процедур, используемых для получения доказательств в отношении предпосылок «существование» и «полнота» готовой продукции выполненных работ, оказанных услуг

Классификация методов получения аудиторских доказательств: сплошая проверка, выборочная проверка, комбинированная проверка, аналитическое исследование.

Сплошная проверка

• генеральная совокупность состоит из небольшого числа элементов большой стоимости;

• неотъемлемый риск и риск средств внутреннего контроля являются высокими, а другие средства не позволяют получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;

• повторяющийся характер расчетов или иных процессов, осуществляемых с помощью компьютерной системы бухгалтерского учета, делает сплошную проверку эффективной с точки зрения соотношения затрат и результатов.

Комбинированная проверка

Комбинированный метод аудита заключается в соединении принципов выборочного контроля и методологии финансового анализа. При этом, в ходе выборочной проверки осуществляется углубленное, детальное обследование отдельного участка деятельности организации (объекта аудита). В ходе же аналитической проверки (применения методов финансового анализа) осуществляется обобщенное обследование хозяйственной системы в целом. Комбинированный метод получения аудиторских доказательств в современных условиях является одним из основных при проведении ведущими аудиторскими фирмами проверок завершенной финансовой отчетности крупных клиентов