§ 6.8. Финансы, бухгалтерский учет и налогообложение военных организаций

Военные финансы являются звеном финансовой системы страны, т. е. имеют сущностные черты финансов в целом, а также неотъемлемой составной частью военной экономики, следовательно, отражают и присущие ей свойства. Под военными финансами понимаются военно-экономические отношения, складывающиеся в процессе создания, распределения и использования стоимости совокупного военного продукта, формирования у субъектов военно-экономической деятельности фондов денежных средств, необходимых для обеспечения военной безопасности государства⁹¹.

Сущность военных финансов проявляется в процессе реализации их функций: распределительной и контрольной.

Военные финансы, базируясь на движении фондов денежных средств, обслуживают в той или иной мере процесс производства, распределения и потребления совокупного военного продукта на всех организационных уровнях военной экономики и тем самым выступают универсальным инструментом стоимостного контроля за военно-экономической деятельностью и состоянием финансовой дисциплины. Финансовая дисциплина – это соблюдение обязательного для всех участников военно-экономической деятельности порядка ведения финансового хозяйства, установленных норм и правил, выполнение финансовых обязательств.

В структуре военных финансов выделяются общегосударственные военные финансы; финансы предприятий и отраслей оборонно-промышленного комплекса; финансы Вооруженных Сил Российской Федерации.

Общегосударственные военные финансы охватывают отношения, складывающиеся при формировании фонда обороны, распределении валового внутреннего продукта и образовании военно-бюджетных ресурсов в интересах обороноспособности и военной безопасности страны.

Финансы предприятий и отраслей оборонно-промышленного комплекса отражают отношения, которые возникают при образовании и использовании фондов денежных средств, обслуживающих кругооборот фондов соответствующих предприятий и отраслей.

Финансы Вооруженных Сил Российской Федерации охватывают ту область военно-финансовых отношений, которые складываются в экономике Вооруженных Сил в процессе распределения стоимости конечного военного продукта путем образования фондов денежных средств у субъектов военно-экономической деятельности в армии и на флоте и использования этих фондов для обеспечения боевой готовности Вооруженных Сил, социальной защиты личного состава.

Каждая из указанных групп военно-финансовых отношений может быть, в свою очередь, разделена на более узкие подгруппы исходя из экономического, организационного, ведомственного или отраслевого признаков (например, в структуре финансов Вооруженных Сил Российской Федерации выделяются финансы военных организаций). Все они в совокупности образуют военно-финансовую систему страны.

В Федеральном законе «Об обороне» определено, что финансирование расходов на оборону осуществляется из средств федерального бюджета путем ассигнования средств Минобороны России и другим федеральным органам исполнительной власти, обеспечивающим реализацию мероприятий в области обороны. Таким образом, основным инструментом реализации военно-финансовой политики, материально-вещественным проявлением финансов Вооруженных Сил Российской Федерации является военный бюджет, под которым понимается «централизованный фонд денежных средств (ассигнований), выделяемый в законодательном порядке на национальную оборону и другие военные нужды из государственного (федерального) бюджета в течение финансового года. Военный бюджет – важнейший стоимостный инструмент реализации военно-экономической, военно-финансовой, военно-технической, военно-социальной, военно-научной и военной политики государства»⁹². Военный энциклопедический словарь определяет военный бюджет как «часть государственного бюджета, использующуюся на прямые военные расходы»⁹³.

Наиболее общей категорией, которая характеризует военно-бюджетную политику, усилия государства по обеспечению военной безопасности, являются военные расходы. В федеральном бюджете раздел «Национальная оборона» предусматривает главным образом расходы на содержание Вооруженных Сил Российской Федерации, однако не менее ресурсоемкими являются и бюджетные статьи, обеспечивающие финансирование других компонентов военной безопасности России.

Классификация военных расходов является составной частью классификации государственных расходов. Бюджетная классификация делится на три взаимосвязанных типа; функциональная, ведомственная и экономическая.

Функциональная классификация показывает распределение расходов по основным функциям государства, представленным в виде разделов и подразделов. Расходы по каждому подразделу распределяются по прямым получателям, а в рамках их бюджетов – по целевым статьям и видам расходов. Такое группирование расходов отражает ведомственная классификация. Главным получателем средств по разделу «Национальная оборона» (первые три подраздела) является Минобороны России. Кроме того, бюджет Минобороны России формируют расходы, относящиеся к другим разделам.

Экономическую классификацию формируют предметные статьи, разбитые на подстатьи и далее на элементы расходов, детализирующие расходы на оплату труда гражданского персонала и различных услуг (связь, транспортные, коммунальные и другие услуги), приобретение предметов снабжения и расходных материалов, капитальные вложения (приобретение оборудования, капитальное строительство и др.), трансферты населению и др. На базе законодательно утвержденной классификации федерального бюджета составляется смета расходов Минобороны России, которая предусматривает дальнейшую детализацию видов расходов в рамках соответствующих элементов экономической классификации (внутриведомственная предметно-целевая структура) и их распределение по прямым получателям средств из бюджета Минобороны России.

Материально-вещественной стороной финансов Вооруженных Сил Российской Федерации выступают, прежде всего, смета Минобороны России, а также те фонды внебюджетных средств, которые формируются и используются в экономике Вооруженных Сил.

Смета Минобороны России представляет основной план финансового обеспечения Вооруженных Сил Российской Федерации, определяющий объем и целевое направление использования ассигнований, выделяемых Минобороны России из федерального бюджета на соответствующий финансовый год. Смета Минобороны России – универсальный финансово-плановый акт, поскольку определяет все направления финансирования расходов данного министерства: на строительство и подготовку Вооруженных Сил, их техническое оснащение, социальную защиту личного состава, на развитие экономики Вооруженных Сил и т. д. Смета также имеет координирующий характер: составление других финансовых планов и их выполнение организационно и методологически увязывается с ее планированием и исполнением. Составление, рассмотрение, утверждение и исполнение сметы Минобороны России осуществляются в соответствии с бюджетным процессом в стране и в его рамках.

Внебюджетные средства экономики Вооруженных Сил Российской Федерации как составная часть финансовых ресурсов Вооруженных Сил представляют собой фонды денежных средств, образующиеся в военных организациях, состоящих на сметно-бюджетном финансировании, и не относящиеся к средствам, поступающим из федерального бюджета по смете Минобороны России. Их источниками являются суммы, поступающие от юридических и физических лиц в порядке оплаты работ, услуг, реализации военной техники и имущества и т. д. В некоторых случаях в указанные фонды зачисляются суммы в порядке перераспределения средств федерального бюджета (например, при оплате продукции подсобных предприятий, поступающей на плановое обеспечение войск).

Средствами федерального бюджета, выделяемыми по смете Минобороны России, распоряжаются соответствующие распорядители бюджетных средств через систему финансовых органов, образующих в совокупности финансовую службу Вооруженных Сил Российской Федерации.

В зависимости от объема предоставленных прав распорядители бюджетных средств в Минобороны России подразделяются на главного распорядителя бюджетных средств, распорядителей бюджетных средств и администраторов доходов бюджета.

Главным распорядителем бюджетных средств по смете Минобороны России является министр обороны Российской Федерации. В его распоряжение выделяются бюджетные средства непосредственно из федерального бюджета.

Получателями бюджетных средств по смете Минобороны России являются органы военного управления, соединения, квартирно-эксплуатационные органы, воинские части, заказчики и группы финансирования капитального строительства, учреждения, военно-учебные заведения, военные комиссариаты, а также организации, федеральные государственные унитарные и казенные предприятия Вооруженных Сил Российской Федерации, имеющие право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.

В воинских частях составляются сметы расходов, а в военных организациях, имеющих иные, кроме сметы Минобороны России, доходные источники, – сметы доходов и расходов, в которых должны быть отражены все доходы, получаемые как из бюджета и государственных внебюджетных фондов, так и от осуществления предпринимательской деятельности, в том числе доходы от оказания платных услуг, другие доходы, получаемые от использования государственной собственности, закрепленной за бюджетополучателем на праве оперативного управления, и иной деятельности.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций (п. 1 ст. 1 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ).

Бухгалтерский учет формирования и расходования финансовых средств в военных организациях ведется в соответствии с требованиями Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н. Кроме того, учет финансовых средств регулируется Инструкцией о порядке планирования, использования и учета доходов, получаемых Вооруженными Силами Российской Федерации в результате осуществления разрешенной законодательством Российской Федерации деятельности, утвержденной приказом министра обороны Российской Федерации от 28 июня 2001 г. № 300.

Бухгалтерская информация по определенным правилам, обобщенным в общегосударственном стандарте, трансформируется в бухгалтерскую отчетность. Бухгалтерский учет, в том числе и исполнения сметы (бюджетный учет), непосредственно связан с финансово-хозяйственными операциями и является одним из элементов финансового регулирования.

Учетные процедуры начинаются с фиксирования и предварительной обработки (группировки по требуемым признакам, арифметических подсчетов) учетно-экономической информации непосредственно на месте свершения хозяйственных фактов. Результатом (продуктом) учетных процедур является учетно-экономическая информация о движении хозяйственных средств и процессов, их состоянии и параметрах. Такая учетная информация является первичной (ее технический съем и оформление происходят впервые) или, как принято говорить, ведется первичный учет.

Согласно ст. 1 Федерального закона «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Основными задачами бухгалтерского учета являются:

– формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

– обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

– предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

К бухгалтерскому учету предъявляются следующие основные требования: сопоставимость планируемых и учетных показателей; достоверность учетных данных; оперативность учета; полнота и простота учета; экономичность учета.

Отчетность военной организации представляет собой систему показателей, характеризующих ее хозяйственную и финансовую деятельность за определенный период (месяц, квартал). Данная деятельность регулируется Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 25 марта 2011 г. № 33н.

Военные организации, являющиеся юридическими лицами, обязаны осуществлять обязательные платежи (страховые взносы) во внебюджетные фонды, а также платить установленные налоговым законодательством налоги.

Военные организации, имеющие в штате лиц гражданского персонала, работающих по трудовым договорам, выступают в качестве страхователей по обязательному пенсионному страхованию, обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также по обязательному медицинскому страхованию. По каждому из указанных видов социального страхования создан соответствующий внебюджетный фонд. Указанные фонды аккумулируют страховые взносы работодателей, уплачиваемые ими за своих работников, и при наступлении страховых случаев производят соответствующие страховые выплаты в виде пенсий, пособий и иных выплат.

К числу таких внебюджетных фондов относятся:

– Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФ РФ);

– Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС России);

– Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФОМС).

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов в указанные фонды определен Федеральным законом «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

Согласно ст. 58.2 указанного Федерального закона на 2012 – 2013 гг. установлены следующие тарифы страховых взносов (см. таблицу 3)

Таблица 3

Тарифы страховых взносов во внебюджетные фонды на 2012 – 2013 гг.

База для начисления страховых взносов	Тариф страхового взноса
	ПФ РФ	ФСС России	ФОМС
В пределах установленной предельной величины94 базы для начисления страховых взносов	22,0 %	2,9 %	5,1 %
Свыше установленной предельной величины базы для начисления страховых взносов	10,0 %	0,0 %	0,0 %

Кроме обязательных платежей во внебюджетные фонды военные организации обязаны платить установленные законодательством налоги, к числу которых относятся:

а) налог на добавленную стоимость (НДС) – это косвенный налог⁹⁵, форма изъятия в федеральный бюджет части добавленной стоимости⁹⁶, которая создается на всех стадиях производства товаров, работ и услуг и вносится в бюджет по мере реализации;

б) налог на прибыль организаций – это прямой налог, взимаемой с прибыли организации. Прибыль для целей данного налога, как правило, определяется как доход от деятельности компании за минусом суммы установленных вычетов и скидок. Согласно подп. 35 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы от инвестирования накоплений, предназначенных для распределения по именным накопительным счетам участников накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих.

Налоговым законодательством для военных организаций установлен ряд льгот по уплате налогов:

1) освобождение от уплаты налогов работ, связанных с жилищным строительством для военнослужащих. В соответствии с подп. 16 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) выполнение на территории Российской Федерации работ в рамках реализации целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства для военнослужащих, в том числе работ по строительству объектов социально-культурного или бытового назначения и сопутствующей инфраструктуры; работ по созданию, строительству и содержанию центров профессиональной переподготовки военнослужащих, лиц, уволенных с военной службы, и членов их семей. Указанные операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при условии финансирования этих работ исключительно и непосредственно за счет займов или кредитов, предоставляемых международными организациями и (или) правительствами иностранных государств, иностранными организациями или физическими лицами в соответствии с межправительственными или межгосударственными соглашениями, одной из сторон которых является Российская Федерация, а также соглашениями, подписанными по поручению Правительства Российской Федерации уполномоченными им органами государственного управления;

2) льгота по налогу на имущество. В соответствии с подп. 2 п. 4 ст. 374 НК РФ не признается объектом налогообложения имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законом предусмотрена военная служба, используемое этими органами для нужд обороны;

3) льгота по транспортному налогу. Согласно подп. 6 п. 2 ст. 358 НК РФ не являются объектом налогообложения транспортные средства, принадлежащие на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная служба. В целях применения приведенной нормы транспортными средствами, принадлежащими Минобороны России на праве оперативного управления, следует считать не только транспортные средства, непосредственно закрепленные за Минобороны России, но и транспортные средства, находящиеся в оперативном управлении входящих в него юридических лиц, используемые ими для нужд обороны;

4) льгота по земельному налогу. Подпунктом 3 п. 2 ст. 389 НК РФ предусмотрено, что не признаются объектом налогообложения земельным налогом земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны;

5) льгота по водному налогу. Согласно подп. 12 п. 2 ст. 333.9 НК РФ не признается объектом налогообложения особое пользование водными объектами для обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства.

Налоговым органам предоставлено право осуществлять налоговый контроль в отношении любых налогоплательщиков. Вместе с тем, проведение налоговых проверок военных организаций имеет свои особенности. Прежде всего, проверяющие обязаны учитывать наличие у военной организации сведений, не подлежащих разглашению.

Перечень сведений, составляющих государственную тайну, установлен в ст. 5 Закона Российской Федерации «О государственной тайне» от 21 июля 1993 г. № 5485-I. Согласно данной статье государственную тайну составляют сведения в военной области:

– о дислокации, назначении, степени готовности, защищенности режимных и особо важных объектов, об их проектировании, строительстве и эксплуатации, а также об отводе земель, недр и акваторий для этих объектов;

– о дислокации, действительных наименованиях, об организационной структуре, о вооружении, численности войск и состоянии их боевого обеспечения, а также о военно-политической и (или) оперативной обстановке.

Арбитражные суды указывают на то, что у военных организаций отсутствует обязанность представлять в налоговые органы секретную информацию; например, сведения о выплате денежного содержания военнослужащим, раскрывающие штатную численность войсковой части (постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 28 января 2004 г. № Ф03-А73/03-2/3390).

В другом случае суд отметил, что поскольку воинская часть относится к внутренним войскам МВД России, а сведения о доходах, выплаченных военнослужащим, содержат информацию о численности войск, такие данные не могут быть переданы налоговому органу без санкции вышестоящего командования (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21 декабря 2006 г. № Ф09-11234/06-С2 по делу № А60-11058/06).

По мнению судей, сведения о доходах военнослужащих, проходящих военную службу, составляют государственную тайну, поскольку раскрывают количественный состав и организационную структуру войск. Взаимная передача сведений, составляющих государственную тайну, осуществляется органами государственной власти, предприятиями, учреждениями и организациями, не состоящими в отношениях подчиненности и не выполняющими совместных работ, с санкции органа государственной власти, в распоряжении которого находятся эти сведения. Данные выводы сделаны в постановлениях Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30 сентября 2003 г. № Ф09-3157/03-АК и Федерального арбитражного суда Центрального округа от 24 апреля 2003 г. № А14-8435-02/254/26.

Между тем в ряде случаев региональные управления налоговой службы обладают правом получать сведения, составляющие государственную тайну, и имеют соответствующие лицензии ФСБ России. По мнению судей, военные организации обязаны представлять в такие налоговые органы информацию о доходах, выплаченных военнослужащим (постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 15 июня 2004 г. № А14-9099-03/249/33).

Контрольные вопросы и задания:

1. Дайте общую характеристику понятий «военные финансы».

2. Раскройте классификацию военных расходов.

3. Охарактеризуйте понятие «распорядители бюджетных средств».

4. Каким образом и в каких целях организуется бухгалтерский учет в военных организациях?

5. Перечислите основные виды обязательных платежей и налогов, которые должны уплачивать военные организации.

6. Назовите основные виды налоговых льгот, установленных законодательством для военных организаций.