За повними затратами
4.1. Особливості системи обліку та калькулювання собівартості продукції за повними затратами
4.2. Облік прямих затрат
4.3.Облік непрямих затрат і віднесення їх на собівартість продукції
4.4.Калькулювання виробничої собівартості продукції
4.5. Облік невиробничих затрат
4.6 Калькулювання собівартості за видами діяльності (АВС- метод)
ПІСЛЯ ВИВЧЕННЯ РОЗДІЛУ ВИ ПОВИННІ ВМІТИ:
використовувати систему обліку та калькулювання собівартості продукції за повними затратами
розуміти характерні відмінності систем обліку за повними та змінними затратами
здійснювати облік прямих затрат
засвоїти облік непрямих затрат та порядок їх віднесення на собівартість продукції
здійснювати облік затрат допоміжних виробництв та засвоїти порядок розподілу їх послуг
калькулювати виробничу собівартість
здійснювати облік невиробничих затрат
калькулювати собівартість за видами діяльності (АВС-метод)
4.1. Особливості системи обліку та калькулювання за повними затратами
У вітчизняному обліку використовується поняття методу обліку та калькулювання за повними затратами. Це метод, згідно з яким до собівартості об’єкта обліку включаються всі затрати пов’язані з виробництвом і реалізацією продукції, незалежно від їх поділу на постійні і змінні, прямі та непрямі. Тобто метод обліку та калькулювання за повними затратами дозволяє одержати інформацію про всі затрати підприємства, пов’язані з виробництвом і реалізацією одиниці продукції.
Система, яка базується на використанні методу обліку затрат і калькулювання повної собівартості та включає збір, калькулювання повної собівартості продукції та видачу інформації про затрати називається системою обліку та калькулювання за повними затратами. У вітчизняній та зарубіжній літературі зустрічаються різні варіанти назв цієї системи: “абзорпшен-костінг”, калькулювання з включенням усіх затрат, калькуляція собівартості з повним розподілом затрат, система обліку за повною собівартістю, метод повного обліку затрат, облік повного перенесення затрат. Ми зупинимось на назві система обліку та калькулювання за повними затратами. До складу повної собівартості продукції включаються прямі й непрямі затрати, виробничі й невиробничі затрати. Основні елементи повної собівартості наведемо на рисунку 4.1.
Рис. 4.1. Основні елементи повної собівартості продукції
Затрати, які безпосередньо включаються до собівартості продукції складаються із матеріальних і доданих затрат. Додані затрати – це затрати, які включають всі виробничі затрати, необхідні для перетворення матеріальних ресурсів в готову продукцію, до їх складу відноситься пряма заробітна плата та загальновиробничі затрати.
Затрати, які не можливо безпосередньо віднести на продукцію, розподіляють спочатку за центрами відповідальності, де вони виникли, а потім переносять на собівартість конкретних видів продукції пропорціонально вибраній базі розподілу (див. п.3.4).
Існують різноманітні варіанти зведеного обліку затрат і калькулювання собівартості продукції. У вітчизняному обліку під зведеним обліком затрат на виробництво розуміють узагальнення за об’єктами обліку всіх затрат за місяць з урахуванням змін залишків незавершеного виробництва та калькулювання фактичної виробничої собівартості готової продукції (робіт, послуг). До основних варіантів обліку віднесений напівфабрикатний та безнапівфабрикатний варіанти обліку затрат, які були розглянуті в п.3.6.
Варіанти зведення затрат залежать від особливостей технології виробництва; цілей, які необхідно досягти на основі інформації, одержаної в результаті зведення затрат; системи обліку, в якій здійснюється зведення затрат, законодавчих актів, які діють в тій чи іншій країні та інших чинників. Порядок зведення затрат повинен бути обгрунтований та відображений в обліковій політиці підприємства.
Згідно з міжнародними стандартами та національними П (С)БО для складання фінансових звітів, які призначені для зовнішніх користувачів, оцінка товарно-матеріальних запасів здійснюється на основі виробничих затрат. Тому розподіляються між видами продукції тільки виробничі затрати. Однак в системі управлінського обліку для прийняття управлінських рішень і, зокрема, прогнозування ціни реалізації, повинні бути розподілені між видами продукції також непрямі невиробничі затрати.
Тому в системі управлінського обліку можна виділити такі основні варіанти обліку затрат і калькулювання повної собівартості продукції:
згідно облікової політики адміністративні затрати та всі загальновиробничі затрати відносяться на продукт, а затрати на збут є затратами періоду (рис.4.2);
згідно облікової політики загальновиробничі затрати відносяться на продукт, а адміністративні затрати та затрати на збут відносяться до затрат періоду (рис.4.3).
Перший варіант зведення затрат та калькулювання собівартості продукції включає такі основні етапи:
віднесення прямих матеріальних та трудових затрат з відрахуваннями, а також загальновиробничих та адміністративних затрат на собівартість виробництва;
розподіл виробничих затрат між готовою та незавершеною виробництвом продукцією;
калькулювання собівартості реалізованої продукції та оцінка залишків готової продукції;
віднесення затрат на збут на фінансовий результат.
Рис. 4.2. Порядок формування та основні елементи повної собівартості (згідно облікової політики підприємства адміністративні затрати і всі загальновиробничі затрати відносяться на продукт, затрати на збут є затратами періоду)
Другий варіант зведення затрат та калькулювання собівартості продукції включає такі основні етапи:
віднесення прямих матеріальних та трудових затрат з відрахуваннями, а також загальновиробничих затрат на собівартість виробництва;
розподіл виробничих затрат між готовою та незавершеною виробництвом продукцією;
Рис. 4.3. Порядок формування та основні елементи повної собівартості (згідно облікової політики загальновиробничі затрати відносяться на продукт, а адміністративні затрати та затрати на збут відносяться до затрат періоду)
калькулювання собівартості реалізованої продукції та оцінка залишків готової продукції;
віднесення адміністративних затрат та затрат на збут на фінансовий результат.
Наведені варіанти методу обліку затрат та калькулювання повної собівартості продукції не враховують таку важливу обставину- собівартість одиниці продукції змінюється при зміні обсягу випуску продукції. Аналогічно змінюється прибуток на одиницю продукції при зміні обсягу випуску продукції. Якщо підприємство збільшує обсяг виробництва та реалізації, то собівартість одиниці продукції зменшується (прибуток на одиницю продукції збільшується), навпаки, якщо обсяг виробництва та реалізації скорочується- собівартість одиниці продукції зростає (прибуток на одиницю продукції зменшується).
Розглянемо варіант формування затрат та калькулювання собівартості продукції, який діє в сучасний період відповідно до національних С(П)БО (рис.4.4. ).
Рис. 4.4. Система обліку затрат та калькулювання собівартості відповідно до П (С) БО 16 Витрати
Варіант обліку затрат та калькулювання собівартості продукції згідно національних стандартів бухгалтерського обліку включає такі основні етапи:
віднесення прямих матеріальних та трудових затрат з відрахуваннями, а також загальновиробничих (змінних та постійних розподілених) затрат на собівартість виробництва;
розподіл виробничих затрат між готовою та незавершеною виробництвом продукцією;
віднесення постійних нерозподілених та наднормативних затрат на собівартість реалізованої продукції;
калькулювання собівартості реалізованої продукції та оцінка залишків готової продукції;
5) віднесення адміністративних затрат та затрат на збут на фінансовий результат діяльності підприємства.
До складу повної собівартості продукції включаються прямі матеріальні та трудові затрати, загальновиробничі затрати, затрати на збут та адміністративні затрати в різноманітних варіантах. Порядок обліку затрат та калькулювання собівартості продукції повинно бути відображено в обліковій політиці підприємства.
Якщо прямі затрати можна безпосередньо віднести на конкретний вид продукції (носій затрат), то для непрямих потрібні спеціальні бази для їх розподілу між видами продукції.
До прямих затрат відносяться:
прямі матеріальні затрати;
прямі затрати на оплату праці;
інші прямі затрати.
До непрямих затрат відносять:
загальновиробничі (постійні) затрати;
адміністративні затрати;
затрати на збут;
інші затрати.
До непрямих відносяться затрати, які не можна безпосередньо віднести на об’єкт затрат. Це означає, що практично нереально визначити точно, яка питома вага непрямих затрат відноситься на конкретний об’єкт затрат.
Непрямі (накладні) затрати поділяються на виробничі та невиробничі. До непрямих виробничих відносяться затрати, які пов’язані з виробництвом декількох видів продукції (виконанням робіт, наданням послуг) та відносяться на собівартість продукції на основі спеціальних методів пропорціонально прийнятій базі розподілу. Прикладом непрямих виробничих затрат є загальновиробничі (постійні), які відносяться на собівартість продукції непрямим шляхом, а саме пропорціонально:
заробітній платі основних виробничих робітників;
обсягу виробництва продукції (робіт, послуг);
сумі прямих затрат;
вартості прямих матеріальних затрат або будь-якій іншій базі розподілу.
До непрямих відносяться також невиробничі затрати, які складаються з затрат на збут і адміністративних затрат. Невиробничі непрямі затрати також розподіляються пропорціонально спеціально прийнятій базі розподілу.
Розподіл непрямих накладних затрат може здійснюватись на основі “традиційного” підходу або на основі більш складних методів, наприклад, з використанням методу калькулювання за видами діяльності (АВС-метод). Особливості традиційного підходу та АВС-методу розглянемо нижче.