67. Учет операций по договору мены

Договор мены лежит в основе товарообменных операций. По этому договору каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне свои товары в обмен на ее товары. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она должна принять в обмен.

Товарообменные операции выполняются в два этапа:

1) получение товаров от контрагента;

2) отгрузка товаров контрагенту.

Операции по получению и отгрузке товаров отражаются в учете в обычном порядке, но с некоторыми особенностями, обусловленными существом договора мены и ст. 570 ГК РФ, согласно которой право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после исполнения обяза­тельств передать соответствующие товары обеими сторонами (если иное не предусмотрено договором).

При неодновременном обмене полученный товар числится за балансом. Стандартный товарообменный договор предполагает, что обе стороны передают друг другу имущество в один день. И после взаимного выполнения своих обязательств одновременно получают права собственности на приобретенные ценности.

Однако на практике сроки поставки товаров по договорам мены совпадают не всегда. Такое случается, во-первых, когда одна из сторон предоставляет товар в установленный договором срок, а вторая нет. Однако к расторжению соглашения эта просрочка не приводит. А во-вторых, условие о несовпадении сроков поставки может быть напрямую прописано в договоре мены.

В этой ситуации сторона, которая получила товар первой, не вправе считать его своей собственностью. Пока не будет исполнено встречное обязательство по поставке, она должна учитывать его на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Использовать такое имущество по своему усмотрению компания не может.

Сторона, которая передала товар первой, в свою очередь должна учитывать его на счете 45 «Товары отгруженные». Отразить его на счете 90 «Продажи» она сможет, только когда получит от контрагента все причитающееся ей по договору мены. Исключение из этой ситуации возможно, лишь если товарообменный договор предусматривает особые условия перехода права собственности.

ПРИМЕР 1

ООО «Северторг» и ЗАО «Востокинвест» заключили договор мены. 23 марта 2009 года «Северторг» получил от «Востокинвест» деревообрабатывающий станок стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). А 3 апреля 2009 года в обмен на станок «Северторг» отгрузил в адрес «Востокинвеста» партию пиломатериалов стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Контрагенты признали обмен равноценным. Особые условия перехода права собственности на товары в договоре не прописаны.

Указанная в договоре цена пиломатериалов соответствует стоимости, по которой «Востокинвест» приобретает аналогичные материалы в сравнимых обстоятельствах. А стоимость отгруженного «Востокинвестом» станка соответствует цене его обычной реализации. Балансовая стоимость станка равна 90 000 руб.

Бухгалтер ЗАО «Востокинвест» сделал такие проводки в учете:

23 марта 2009 года:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

- 90 000 руб. – отгружен деревообрабатывающий станок по договору мены.

3 апреля 2009 года:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

- 118 000 руб. – отражена выручка от продажи деревообрабатывающего станка «Северторгу»;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- 18 000 руб. – начислен НДС с выручки от продажи деревообрабатывающего станка;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 45

- 90 000 руб. – списана себестоимость деревообрабатывающего станка;

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

- 100 000 руб. – оприходованы пиломатериалы, полученные по договору мены (без НДС);

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 18 000 руб. – учтен НДС, входящий в стоимость пиломатериалов;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62

- 118 000 руб. – зачтены обязательства по договору мены;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 18 000 руб. – принят к вычету НДС, входящий в стоимость пиломатериалов.

Обмен неравноценными товарами создает дополнительные доходы и расходы.

ЗАО «Югтрест» и ООО «Западтрейд» 20 февраля 2009 года заключили договор мены. В соответствии с ним ЗАО «Югтрест» передает стройматериалы стоимостью 129 800 руб. (в том числе НДС – 19 800 руб.), а ООО «Западтрейд» - оборудование стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Стройматериалы числились у ЗАО «Югтрест» по покупной стоимости, равной 80 000 руб. Обмен по умолчанию является равноценным. Обе стороны договора выполнили свои обязательства 24 февраля 2009 года.

В этот день бухгалтер ЗАО «Югтрест» сделал такие проводки в учете:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

- 118 000 руб. – отражена реализация стройматериалов по стоимости полученного от ООО «Западтрейд» оборудования;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- 19 800 руб. – начислен НДС с реализации стройматериалов (исходя из их стоимости, которая указана в договоре мены);

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»

КРЕДИТ 41

- 80 000 руб. – списана стоимость переданных стройматериалов;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60

- 111 800 руб. (129 800 – 18 000) – учтено поступившее оборудование по стоимости переданных стройматериалов;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 18 000 руб. – отражена сумма «входного» НДС, предъявленная поставщиком оборудования;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62

- 118 000 руб. – зачтены взаимные обязательства по договору с «Западтрейдом»;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 18 000 руб. – принят к вычету «входной» НДС, предъявленный поставщиком оборудования;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

- 11 800 руб. (111 800 + 18 000 – 118 000) – включена в состав прочих доходов задолженность, оьразовавшаяся перед поставщиком оборудования.

При расчете налога на прибыль реализация стройматериалов учтена по стоимости, указанной в договоре, - 110 000 руб. (129 800 – 19 800). Поэтому бухгалтер сделал проводку:

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- 2360 руб. ((110 000 руб. – 118 000 руб. + 19 800 руб.) Х 20 %) – отражено постоянное налоговое обязательство.

При этом дополнительные прочие доходы (в виде списанной задолженности перед «Западтрейдом») привели к образованию постоянного налогового актива:

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 99

- 2360 руб. (11 800 руб. Х 20 %) – отражен постоянный налоговый актив.