- •Налог на имущество организаций (актуально по состоянию законодательства на январь 2010 г.)
- •Глава 1. Введение налога на имущество организаций
- •Глава 2. Налогоплательщики
- •1. Общие положения
- •2. Российские организации
- •3. Иностранные организации
- •Глава 3. Объект налогообложения
- •1. Объект налогообложения для российских организаций
- •1.1. Общие положения
- •Момент включения в состав основных средств имущества, право собственности на которое подлежит государственной регистрации
- •Налогообложение объектов основных средств, учитываемых на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности"
- •1.2. Определение объекта налогообложения в отношении имущества, переданного во временное владение, пользование, распоряжение
- •1.2.1. Особенности определения объекта налогообложения при аренде (лизинге) и аренде предприятия
- •1.2.1.1. Учет неотделимых улучшений в арендованное имущество
- •1.2.2. Особенности определения объекта налогообложения при доверительном управлении имуществом
- •1.2.3. Особенности определения объекта налогообложения при осуществлении совместной деятельности
- •1.3. Определение объекта налогообложения при реорганизации организации в форме выделения
- •2. Объект налогообложения для иностранных организаций
- •3. Имущество, не признаваемое объектом налогообложения
- •Имущество, переведенное на консервацию
- •Глава 4. Налоговые льготы
- •1. Федеральные налоговые льготы
- •1.1. Полное освобождение от уплаты налога
- •1.2. Освобождение от уплаты налога по отдельному виду имущества
- •1.2.1. Временные льготы
- •1.2.2. Льготы, действующие неопределенное время
- •2. Региональные налоговые льготы
- •2.1. Льготы в Свердловской области
- •2.2. Льготы в г. Москве
- •Глава 5. Налоговый (отчетный) период
- •Глава 6. Налоговая база
- •1. Определение налоговой базы у российских организаций
- •1.1. Общие положения
- •1.2. Расчет среднегодовой стоимости имущества
- •1.3. Особенности определения налоговой базы в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности)
- •Участнику а (наименование участника)
- •Участнику а (наименование участника)
- •Место учета имущества, переданного по договору о совместной деятельности (определение места налогообложения)
- •1.4. Особенности определения налогообложения имущества, переданного в доверительное управление
- •2. Определение налоговой базы у иностранных организаций
- •Глава 7. Налоговая ставка
- •Глава 8. Порядок исчисления налога
- •Пример расчета налога на имущество организаций
- •Глава 9. Порядок и сроки уплаты налога
- •1. Общий порядок уплаты налога
- •2. Специальный порядок уплаты налога
- •2.1. Специальный порядок уплаты налога по имуществу, входящему в состав единой системы газоснабжения
- •2.2. Особенности исчисления и уплаты налога по местонахождению обособленных подразделений организации
- •2.3. Особенности исчисления и уплаты налога в отношении объектов недвижимого имущества, находящихся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения
- •2.4. Особенности исчисления и уплаты налога на имущество организаций резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области
- •Глава 10. Налоговая декларация
- •Сдача налоговой декларации по каждому отдельному объекту недвижимости, если они расположены в разных районах одного города
- •Раздел 1 - заполняется во всех случаях;
- •Раздел 1
- •Раздел 2
- •Раздел 2 Декларации заполняется отдельно:
- •Раздел 3
- •Глава 11. Устранение двойного налогообложения
- •Глава 12. Бухгалтерский учет по налогу на имущество
- •1. Начисление и перечисление в бюджет налога на имущество
- •2. Объекты недвижимости, подлежащие государственной регистрации
- •2.1.1. После ввода в фактическую эксплуатацию и оформления акта приемки-передачи
- •2.1.2. После завершения государственной регистрации объекта
- •2.2. Принята учетная политика, в соответствии с которой объекты основных средств, подлежащие государственной регистрации, до момента ее окончания учитываются на счете 01 "Основные средства"
- •2.2.1. После ввода в фактическую эксплуатацию и оформления акта приемки-передачи
- •2.2.2. После завершения государственной регистрации объекта
- •3. Лизинг
- •3.1. Передача основных средств в аренду с учетом их на балансе арендодателя (у организации-арендодателя, одним из основных видов деятельности которой является сдача имущества в аренду, лизинг)
- •3.2. Учет арендованного имущества, учитываемого на балансе арендодателя, у организации-арендатора
- •3.3. Передача основных средств в аренду с учетом их на балансе арендатора (у организации-арендодателя, одним из основных видом деятельности которой является сдача имущества в аренду, лизинг)
- •3.4. Учет арендованных основных средств при передаче их на баланс арендатора (у организации-арендатора)
- •4. Совместная деятельность
- •4.1. На балансе у товарищей (участников) по договору простого товарищества (совместной деятельности)
- •4.1.1. Передача основных средств в качестве вклада в совместную деятельность
- •4.1.2. В ходе совместной деятельности
- •4.1.3. При выходе из договора простого товарищества, ликвидации совместной деятельности
- •4.2. На отдельном балансе совместной деятельности
- •4.2.1. Получение основных средств в качестве вклада в совместную деятельность
- •4.2.2. В ходе совместной деятельности
- •5. Учет налога на имущество при наличии льготируемых основных средств
- •Глава 13. Нормативные акты
Глава 6. Налоговая база
1. Определение налоговой базы у российских организаций
1.1. Общие положения
1. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы принимается следующая стоимость имущества:
- по имуществу, подлежащему амортизации, принимается его остаточная стоимость, сформированная в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации;
- по имуществу, не подлежащему амортизации, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.
Порядок начисления амортизации установлен Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.
В соответствии с указанным Положением стоимость всех объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.
Так, в частности, амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.
По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.
Данное положение касается и бюджетных учреждений, которые для целей налогообложения должны определять остаточную стоимость основных средств исходя из их балансовой стоимости и величины износа, исчисленного в конце каждого налогового (отчетного) периода в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета для бюджетных организаций.
Порядок начисления амортизации основных средств и нематериальных активов для бюджетных организаций установлен Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 г. N 25н.
Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Выбор способа начисления амортизации осуществляется организацией самостоятельно и утверждается приказом по учетной политике. В то же время для бюджетных организацией Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 г. N 25н, предусмотрен только линейный способ.
Согласно п. 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.
Данное положение фактически означает, что при расчете налоговой базы стоимость указанных основных средств будет равна нулю.
Таким образом, положения учетной политики организации в целях бухгалтерского учета напрямую влияют на определение налоговой базы по налогу на имущество.
Организациям, использующим имущество в соответствии с договорами лизинга, необходимо учитывать разъяснения Минфина России, содержащиеся в письме от 11.11.2008 N 03-05-05-01/66.
При рассмотрении вопроса о формировании первоначальной стоимости лизингового имущества в бухгалтерском учете и для целей налогообложения налогом на имущество организаций следует руководствоваться Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17.02.1997 N 15, а также Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н.
Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при одновременном выполнении установленных п. 4 ПБУ 6/01 условий. Начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества, находящегося на балансе лизингополучателя, производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3. При этом при определении срока полезного использования объекта основных средств необходимо исходить из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
2. Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно.
При этом для целей налогообложения гл. 30 Налогового кодекса РФ в некоторых случаях устанавливает раздельное исчисление налоговой базы.
Так, ст. 376 Налогового кодекса РФ устанавливает следующие случаи отдельного исчисления налоговой базы.
Налоговая база определяется отдельно:
1) в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации;
2) в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
3) в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
4) в отношении части каждого объекта недвижимого имущества в случае, если данный объект, имеет фактическое местонахождение на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации);
5) в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Минфин РФ в письме от 20.12.2007 г. N 03-05-06-01/145 указал, что гл. 30 Налогового кодекса не предусмотрено формирование налоговой базы и уплата налога налогоплательщиком по месту нахождения обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса. Причем движимое имущество данного обособленного подразделения формирует налоговую базу по налогу в зависимости от места его бухгалтерского учета на балансе (организации или его обособленного подразделения). Налог за недвижимое имущество, находящееся по месту этого обособленного подразделения, то есть находящееся вне местонахождения организации (обособленного подразделения с балансом), рассчитывается и уплачивается по местонахождению недвижимого имущества (месту постановки на налоговый учет).
Раздельное исчисление налоговых баз в первых четырех случаях вызвано зачислением налога в бюджеты разных субъектов РФ. Пятый случай обусловлен наличием разных налоговых ставок.
При этом в отношении первых четырех случаев возникает вопрос о необходимости раздельного исчисления налоговых баз в случае, когда имущество (организации, обособленного подразделения, отдельные объекты недвижимости) расположено на территории одного субъекта РФ. Фактически для раздельного определения налоговых баз нет необходимости. Однако, гл. 30 Налогового кодекса РФ не делает никаких исключений. Предполагается, что данный вопрос необходимо согласовать с налоговым органом.
В четвертом случае налоговая база также определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
3. Налоговая база по месту нахождения организации определяется исходя из стоимости следующего имущества:
- стоимости имущества, находящегося в организации (не включается имущество, учитываемое на отдельном балансе обособленного подразделения, и отдельно расположенные объекты недвижимости);
- стоимости имущества, находящегося в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации);
- стоимости имущества, находящегося за границей РФ.
Налоговая база по месту нахождения обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, определяется исходя из стоимости имущества, закрепленного за этим обособленным подразделением (не включаются отдельно расположенные объекты недвижимости)
Имущество данных обособленных подразделений учитывается при определении налоговой базы по месту нахождения организации или по месту нахождения обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, в зависимости от того на чьем балансе данное имущество учтено.
Налоговая база по месту нахождения иных обособленных подразделений, не имеющих отдельный баланс, отдельно не определяется.
При определении налоговой базы по данному основанию важное значение приобретает понятие "отдельный баланс".
В соответствии со ст. 11 Налогового кодекса РФ понятия и термины, используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, которое им придается Налоговым кодексом РФ. При отсутствии таких специальных таких термины используются в том значении, которое им придается иными соответствующими отраслями законодательства.
Так, согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 (утв. приказом Минфина РФ от 06.07.1999 г. N 43н) бухгалтерская отчетность должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы). При этом никакого определения понятию "отдельный баланс" не дается.
Данное понятие ранее содержалось в недействующем в настоящее время п. 3.4. Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/96 (утв. приказом Минфина РФ от 08.06.1996 г. N 10). В соответствии с указанным пунктом под отдельным балансом понималась система показателей, формируемая подразделением организации и отражающая его имущественное и финансовое положение на отчетную дату для нужд управления организацией, в том числе составления бухгалтерской отчетности.
В настоящее время, данное определение не применяется. Следовательно, организация должна самостоятельно устанавливать конкретный перечень показателей для формирования отдельного баланса подразделения организации и отражения имущественного и финансового положения подразделения на отчетную дату для нужд управления организацией.
Таким образом, для целей исчисления налога на имущество организаций под отдельным балансом следует понимать перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений, выделенных на отдельный баланс. Аналогичная позиция была разъяснена в письме Минфина РФ от 29.03.2004 г. N 04-05-06/27 "О формировании отдельного баланса подразделения организации".
Налоговая база по месту нахождения объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, определяется исходя из стоимости этого имущества.