4.4. Методика получения аудиторских доказательств

Для того чтобы получить аудиторские доказательства в зависимости от содержания объектов аудита и условий их исследования, используют общенаучные и специаль­ные приемы документального и фактического контроля.

Содержание документов аудитор проверяет сплош­ным или выборочным способом.

С целью получения аудиторских доказательств иссле­дуется содержание операций, и аудитор устанавливает их законность, целесообразность и достоверность.

Законной операция считается тогда, когда ее содер­жание не противоречит действующему законодательству, постановлениям правительства, положениям и инструкци­ям соответствующих органов управления.

Целесообразность операции определяется ее целе­направленностью на выполнение задач, которые стоят перед предприятием при условии соблюдения законности.

Следует учитывать, что операция может быть закон­ной, но не целесообразной, и наоборот. Например, за счет средств капиталовложений приобретен станок, в котором на этот период не было необходимости. Операция закон­ная, но нецелесообразная. Это позволяет аудитору сде­лать вывод о нецелесообразности использования средств на капитальные вложения.

Достоверность хозяйственной операции устанавли­вается при формальной и арифметической проверках до­кументов. Для получения аудиторского доказательства приме­няется прием — встречная проверка документальных дан­ных. Встречная проверка документальных данных позволя­ет обнаружить случаи краж, которые вуалируются путем исправления данных в отдельных документах, составления новых, поддельных документов, и замены ими настоящих, неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций или неотражения их в бухгалтер­ском учете.

При проведении аудита и получении аудиторских доказательств применяется прием взаимного контроля содержания различных документов путем изучения и сопоставления отдельных реквизитов, которые повто­ряются в ряде документов и отражают взаимосвязан­ные операции.

При наличии у аудитора сигналов о краже товарно-материальных ценностей или денежных средств, не обна­руженной проведенными на предприятии инвентариза­циями, применяется прием хронологической проверки движения указанных ценностей. Это позволяет выявить неучтенные товарно-материальные ценности, т. е. налич­ные ценности, оприходование которых не подтверждено документами; отпуск ценностей, не зафиксированных в документах и т.д.

В практике аудита широко применяются такие при­емы документального контроля для получения доказа­тельств, как технико-экономические расчеты и норма­тивная проверка.

Технико-экономические расчеты проводятся аудито­ром при получении доказательств о правильности отдель­ных показателей бизнес-плана, правильности составления смет общепроизводственных и общехозяйственных за­трат, капитального ремонта, списания материалов на объем производства продукции или строительных ма­териалов на объем выполненных строительно-монтаж­ных работ и т.д.

Прием нормативной проверки применяется аудито­ром для получения доказательств о выполнении опре­деленной задачи. Выявленные при этом отклонения подлежат тщательному изучению с целью установления причин их возникновения и ответственных за это долж­ностных лиц. На основе полученных данных аудитор дает оценку выполнения показателей и разрабатывает предложения, которые позволят предупредить в даль­нейшем возникновение отклонений отрицательного характера.

Убедившись в законности, правильности и достовер­ности отраженной в соответствующих документах опера­ции, аудитор использует их данные в качестве аудитор­ских доказательств.

По многим объектам контроля аудитор должен уста­новить их реальное состояние. Это достигается во время проведения аудита с помощью приемов фактического контроля, к которым относятся: инвентаризация, кон­трольный обмер, экспертная оценка, обследование на месте, контрольный запуск сырья и основных материалов в производство, проверка качества сырья и основных ма­териалов и т.д.

Для получения аудиторских доказательств, которые подтверждают правильность и достоверность данных бух­галтерского учета и отчетности, используется прием фак­тического контроля — инвентаризация. Сопоставлением фактических данных по объектам контроля с соответствующими данными бухгалтерского учета устанавливают состояние проверяемого объекта (излишек или недостачу ценностей и денежных средств; реальную или нереальную дебиторскую и кредиторскую задолженность и т.д.). Таким образом аудитор получает доказательства относительно реальности проверяемых активов и пассивов.

С помощью приема, который называется контрольный обмер, аудитор проверяет правильность отчетных данных о выполненных объемах и стоимости строительных, мон­тажных и ремонтных работ, оплаченных или предъявлен­ных к оплате с целью получения аудиторского доказатель­ства о достоверности отраженных в учете работ.

В процессе аудита для получения доказательства правильности составления проектно-сметной и другой технической документации или для подтверждения ка­чества готовой продукции и выполненных работ приме­няется экспертная оценка. Для этого привлекают специа­листа надлежащей квалификации — эксперта. Заключение эксперта используется в качестве аудиторского доказа­тельства.

Прием обследования на месте аудитор использует для получения ряда доказательств, например, под­тверждения готовности объектов собственных капита­ловложений и ввода их в эксплуатацию, объектов основных средств после ремонта; соблюдения инструкций по хранению, оприходованию, отпуску и вывозу материальных ценностей и т.д.

С целью получения доказательств о правильности применения норм затрат на производство продукции, сырья и материалов аудитор использует прием кон­трольного запуска сырья и основных материалов в про­изводство, привлекая для этого специалистов-технологов.

Результаты контрольного запуска оформляются ак­том, где обязательно указываются, кто проводил проверку (состав комиссии, фамилии работников, принимавших участие в запуске); название, количественная и каче­ственная характеристика сырья или основных материалов, направленных на переработку; выход продукции или по­луфабрикатов по нормативному расчету; фактический выпуск; название и количество полученных и безвозврат­ных отходов.

Выявленные с помощью приемов документального и фактического контроля доказательства нарушения действующего законодательства, постановлений Пра­вительства, инструкций или злоупотребления аудитор систематизирует и использует в дальнейшем при со­ставлении заключения по результатам аудиторской проверки.

На практике имеют место случаи, когда хозяй­ственные операции, правильно оформленные докумен­тами с указанной в них правильной корреспонденцией счетов, при записях в учетные регистры отражались неверно. Это приводило к нарушению методологии ведения бухгалтерского учета и злоупотреблениям. В связи с этим проверка правильности переноса в учет­ные регистры данных первичных документов, отчетов, накопительных ведомостей о совершенных хозяйствен­ных операциях является важной частью процесса ауди­та и получения аудиторских доказательств.

В процессе аудита возникает необходимость в до­полнительной информации относительно содержания объектов контроля непосредственно от руководителей, исполнителей и участников этой деятельности. Такую ин­формацию получают в ответ на поставленные аудитором вопросы. Эти вопросы могут быть устными или в виде письменных пояснений. Устную информацию аудитор про­веряет по данным бухгалтерского учета, технико-экономическим расчетам, используя методы нормативной проверки и другие приемы документального и фактиче­ского контроля. Это позволяет подтвердить аудиторское доказательство, которое в дальнейшем будет использо­ваться при подготовке аудиторского заключения. Напри­мер, работники охраны сообщают, что они не проверяют количество грузов, вывозимых с предприятия, а ограничи­ваются только проверкой пропусков. Этот пример являет­ся аудиторским доказательством об ослаблении контроля за вывозом товарно-материальных ценностей с предприя­тия.

Надлежащее внимание аудитор должен уделять проверке правильности подсчетов в учетных регистрах и переносу их итоговых данных в регистр синтетическо­го учета — главную книгу, так как на основе имеющейся в ней информации составляется бухгалтерская отчет­ность.

Убедившись в правильности составления учетных ре­гистров, включая главную книгу, аудитор получает доказа­тельство о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности данных, используемых при составлении бухгалтерской отчетности.

Полученные в процессе аудита доказательства пра­вильности совершенных хозяйственных операций и про­цессов систематизируются и на их основе в соответствии с утвержденными разделами программы разрабатываются предложения, направленные на устранение выявленных отклонений. Аудитор устанавливает сроки и порядок вне­сения исправлений в данные бухгалтерского учета и от­четности. Убедившись в выполнении его предложений, аудитор составляет отчет о результатах аудиторской про­верки и заключение о правильности ведения бухгалтер­ского учета и достоверности данных бухгалтерской отчет­ности.