Хозяйственное право_новая
.pdfконтроль за расходованием средств кредита и в случае выявления нецелевого использования средств заемщиком расторгнуть кредитный договор.
Отношения между банком и заемщиком оформляются кредитным договором. По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (ст.819 ГК РФ).
Кредитный договор является консенсуальным, возмездным, двусторонне обязывающим и заключается в простой письменной форме независимо от суммы предоставляемого кредита. Права и обязанности сторон по кредитному договору возникают с момента его заключения.
По кредитному договору могут быть предоставлены денежные средства как в рублях, так и
âиностранной валюте. Денежные средства предоставляются:
•физическим лицам — наличными средствами через кассу банка либо в безналичном порядке путем зачисления средств на счет лица в банке;
•юридическим лицам — только в безналичном порядке путем зачисления на счет юридического лица, указанный в кредитном договоре.
Средства в иностранной валюте предоставляются как юридическим, так и физическим лицам в безналичном порядке.
Предоставление денежных средств может производиться путем:
1)разовой выдачи наличных средств физическому лицу либо зачисления средств на счет физического или юридического лица;
2)открытия кредитной линии, т.е. указания в договоре максимальной суммы кредита, в пределах которой заемщику по его требованию могут предоставляться денежные средства;
3)кредитования банком счета своего клиента в случае недостаточности или отсутствия на счете денежных средств, если договором банковского счета предусмотрена такая возможность. Существенными условиями договора в этом случае являются лимит суммы кредитования и срок, в течение которого должны быть погашены возникающие обязательства клиента;
4)иными способами, не противоречащими действующему законодательству.
Возврат кредита и процентов по нему производится путем:
1)внесения средств в кассу банка заемщиком — физическим лицом;
2)перечисления средств со счетов заемщиков — физических лиц на основании их письменных распоряжений;
3)списания средств со счета заемщика — юридического лица по его поручению;
4)списания средств с открытого в банке-кредиторе счета заемщика — юридического лица на основании платежного требования банка-кредитора;
5)списания средств с открытого в другом банке счета заемщика — юридического лица на основании платежного требования банка-кредитора в порядке очередности, установленной законодательством.
Банки и иные кредитные организации обязаны создавать резервы на возможные потери по предоставленным кредитам в порядке, установленном Центральным банком в целях покрытия возможных потерь, вызванных невовзратом заемщиками полученных денежных средств.
Резерв на возможные потери по ссудам представляет собой специальный фонд денежных средств, формируемый за счет отчислений банков. Размер отчислений зависит от вида предоставленной ссуды. Различаются следующие основания классификации ссуд:
а) в зависимости от обеспеченности выделяют ссуды: обеспеченные, недостаточно обеспеченные и необеспеченные;
б) в зависимости от степени кредитного риска (риска невозврата суммы кредита и процентов по нему) выделяют ссуды: стандартные (практически безрисковые), нестандартные (умеренный уровень риска), сомнительные (высокий уровень риска невозврата) и безнадежные (вероятность возврата практически отсутствует).
Размер отчислений банков составляет:
1)по стандартным ссудам — 1% от суммы основного долга;
2)по нестандартным ссудам — 20% от суммы основного долга;
89
3)по сомнительным ссудам — 50% от суммы основного долга;
4)по безнадежным ссудам — 100% от суммы основного долга.
Банковское кредитование, как правило, осуществляется на условиях предоставления обеспечения кредита. Наиболее распространенными в банковской практике являются такие способы обеспечения, как залог, поручительство и банковская гарантия.
Залог — способ обеспечения обязательства, при котором кредитор в случае неисполнения должником своего обязательства приобретает возможность получения удовлетворения за счет имущества, являющегося предметом залога. Предмет залога может как оставаться у залогодателя, так и передаваться залогодержателю.
Поручительство представляет собой способ обеспечения обязательства, при котором в случае неисполнения обязательства должником обязанность по его исполнению возлагается на поручителя.
В силу банковской гарантии банк, иная кредитная организация либо страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями данного гарантом обязательства денежную сумму по предъявлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.
Ответственность за несвоевременное возвращение кредита наступает в следующих формах:
1)путем начисления на невозвращенную сумму процентов в размере, предусмотренном п.1 ст.395 ГК РФ, независимо от уплаты процентов, предусмотренных договором;
2)путем начисления пеней, носящих характер договорной неустойки;
3)путем начисления повышенных процентов при просрочке возврата долга.
При невыполнении заемщиком обязанностей по своевременному возврату суммы кредита банк вправе потребовать досрочного возврата суммы кредита и причитающихся процентов.
Помимо банковского можно выделить также товарный и коммерческий кредит. Товарный кредит — предоставление вещей, определенных родовыми признаками
(например, зерна). К договору товарного кредита применяются правила о кредитном договоре, если иное не предусмотрено сторонами. На практике договоры товарного кредита заключаются при предоставлении сырья, материалов, иных средств. Товарный кредит также предоставляется на условиях срочности, возвратности и, как правило, возмездности. Плата за пользование товарным кредитом может быть как денежной, так и натуральной.
Коммерческий кредит — предоставление одним субъектом предпринимательской деятельности другому кредита в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки или рассрочки платежа. Коммерческий кредит предоставляется не по отдельному договору, а в рамках реализации иных договоров. К отношениям по коммерческому кредиту применяются правила Гражданского кодекса о займе и кредите, если иное не предусмотрено правилами о договоре.
Контрольные вопросы
1.Отличие кредитования от инвестирования и финансирования.
2.Принципы кредитования.
3.Порядок погашения процентов по кредиту.
4.Классификация ссуд.
5.Приведите примеры товарного и коммерческого кредитов.
Литература
1.Власова М.И. Анализ кредитоспособности клиента коммерческого банка // Банковское дело. — 1997. — N¹3.
2.Захарова Н.Н. Кредитный договор. — М., 1996.
3.Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации. Особенная часть. —Ì., 1996. — Ñò.176, 177.
4.Лишанский М., Маслова И. Правовое регулирование кредитных отношений // Хозяйство и право. — 1999. — N¹4.
5.Мартемьянов В.С. Хозяйственное право. — М.: БЕК, 1994. — Т.2. — 400 с.
6.Панова Т.Г. Кредитная политика коммерческого банка. — М., 1997.
7.Поляков В.П., Московкина Л.А. Основы денежного обращения и кредита. — М., 1997.
90
8.Предпринимательское право в вопросах и ответах: Учебное пособие / А.В.Пантюхин, Е.В.Смирнова. — М.: ТК Велби; КноРус, 2004. — 232 с.
9.Российское предпринимательское право: Учебное пособие для вузов / А.Н.Толкачев. — М.: Экзамен, 2003. — 544 с.
10.Суская Е.П. Оценка риска банков при кредитовании юридических лиц // Банковское дело. — 1998. — N¹2.
11.Финансы. Денежное обращение. Кредит: Учебник / Под ред. Л.Дробозиной. — М., 1999.
12.Щиборщ К. Анализ кредитоспособности заемщика // Банковские технологии. — 1999. — N¹7–8.
Нормативно-правовые документы
1.Бюджетный кодекс РФ от 31 июля 1998 г. N¹145-ФЗ (с изм. и доп. от 31 декабря 1999 г., 5 августа, 27 декабря 2000 г., 8 августа, 30 декабря 2001 г., 29 мая, 10, 24 июля, 24 декабря 2002 г., 7 июля, 11 ноября, 8, 23 декабря 2003 г.). — П.2.
2.Гражданский кодекс РФ (части первая, вторая и третья) (с изм. и доп. от 20 февраля, 12 августа 1996 г., 24 октября 1997 г., 8 июля, 17 декабря 1999 г., 16 апреля, 15 мая, 26 ноября 2001 г., 21 марта, 14, 26 ноября 2002 г., 10 января, 26 марта, 11 ноября, 23 декабря 2003 г., 29 июня 2004 г.). — Ñò.819–821.
3.Федеральный закон от 10 июля 2002 г. N¹86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» (с изм. и доп. от 10 января, 23 декабря 2003 г., 29 июня 2004 г.).
4.Федеральный закон от 16 июля 1998 г. N¹102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)» (с изм. и доп. от 9 ноября 2001 г., 11 февраля, 24 декабря 2002 г., 5 февраля, 29 июня 2004 г.).
5.Федеральный закон от 2 декабря 1990 г. N¹395-I «О банках и банковской деятельности» (с изм. и доп. от 13 декабря 1991 г., 24 июня 1992 г., 3 февраля 1996 г., 31 июля 1998 г., 5, 8 июля 1999 г., 19 июня, 7 августа 2001 г., 21 марта 2002 г., 30 июня, 8, 23 декабря 2003 г., 29 июня 2004 г.).
6.Основные направления единой государственной денежно-кредитной политики на 2003 г. (одобрено ГД ФС РФ 11 декабря 2002 г.).
7.Указ Президента РФ от 23 июля 1997 г. N¹773 «О предоставлении гарантий или поручительств по займам и кредитам».
Тема 20. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
ИОТЧЕТНОСТИ
20.1.ОСНОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ ХОЗЯЙСТВУЮЩИХ СУБЪЕКТОВ
Организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.
Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.
При этом утверждаются:
•рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналити- ческие счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
•формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
•порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
•правила документооборота и технология обработки учетной информации;
•порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Основные требования к учетной политике организации:
1. Требование полноты — учетная политика организации должна обеспечивать полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.
91
2.Требование своевременности — учетная политика должна обеспечивать своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.
3.Требование осмотрительности — большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.
4.Требование приоритета содержания перед формой — отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования.
5.Требование непротиворечивости — тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.
6.Требование рациональности — учетная политика организации должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.
Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации. Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год.
20.2.СПОСОБЫ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПРИ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ
Способы ведения бухгалтерского учета, принятые при формировании учетной политики организации и подлежащие раскрытию в бухгалтерской отчетности:
•способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов;
•способы оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;
•способы признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг, а также другие способы.
Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства РФ, иных подзаконных нормативно-правовых актов в сфере регулирования бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом (т.е. с начала финансового года).
20.3. ПОНЯТИЕ И ОСОБЕННОСТИ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Исходным положением ведения бухгалтерского учета является обязательность его для предприятий и предпринимателей. Это означает установление для любого хозяйствующего субъекта — юридического лица обязанности осуществления такого учета на базе единых методологических основ, определенных в Положении от 20 марта 1992 г. «О бухгалтерском учете
èотчетности в РФ», и иных актов, содержащих обязательные требования к порядку его организации
èведения. На правовом языке — это мера возможного и должного поведения, которая может быть охарактеризована как абсолютное право и вместе с тем обязанность вести бухгалтерский учет своего имущества и хозяйственной деятельности по установленным правилам.
Предприятие имеет право самостоятельно устанавливать организационную форму бухгалтерской работы, исходя из вида предприятия и конкретных условий хозяйствования (например, может применить собственные формы первичного учета материальных ценностей и их движения, установить свой порядок и сроки передачи их в бухгалтерию). Однако при этом должны
92
соблюдаться общие методологические принципы учетной работы, определенные в Положении (ст.3 Положения).
К таким методологическим принципам относится требование сплошного, непрерывного, документального учета и взаимосвязанного отражения фиксируемых операций (ст.1 Положения).
Требование сплошного учета означает, что правомерным является только такое его ведение, когда все хозяйственно-финансовые операции находят отражение в бухгалтерских документах. Если учет ведется выборочно, он не признается достоверным и контролирующими органами должен быть отвергнут с применением соответствующих последствий (снижение расходов, включенных в себестоимость, увеличение налогового платежа, а в соответствующих случаях и ответственность за искажение представленных данных).
Требование непрерывности учета близко по содержанию с ведением сплошного учета, разница заключается в том, что он соизмеряется со сроками ведения. Учет нельзя вести с временными перерывами, он должен быть постоянным, адекватным по времени всем совершаемым хозяйственным операциям. Нарушение этого требования повлечет те же последствия, что и нарушение требования сплошного учета.
Требование документальности учета означает письменный учет, облеченный в форму документа, имеющего обязательные реквизиты (подписи, даты, назначение операции, ее смысл).
Требование взаимосвязанности отражения учетных операций означает, что всякий документ должен корреспондировать с предыдущим и последующим документами. В частности, бухгалтерские проводки ведутся методом двойной записи. Разночтений в корреспондирующих записях и документах не должно быть. Если они допущены, то подлежат исправлению. Если за этим стоит попытка запутать учет, стремление скрыть или исказить проведенную операцию, то последствием будет восстановление ее истинного значения и помимо санкций (например, установление надлежащего взыскания излишне полученных в результате завышения цены сумм налога) могут применяться и меры ответственности (штраф).
В п.5–6 Положения о бухгалтерском учете названы обязательные «технологические» правила ведения учета. Как оценить их с правовых позиций?
Обязанность вести бухгалтерский учет методом двойной записи в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета означает, что всякая бухгалтерская проводка осуществляется в корреспонденции одного счета с другим. Она выражает движение материальных и финансовых ресурсов от источника к их последующей реализации. Например, приход основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд предприятия, отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями». При выбытии объектов основных средств (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) их первоначальная стоимость списывается со счета 01 «Основные средства» в дебет счета 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств».
Соблюдение в течение отчетного года принятой учетной политики (методики) отражения отдельных хозяйственных операций и оценки имущества означает, что объявленная предприятием (в рамках обязательных правил ведения бухгалтерского учета) самостоятельная организация бухгалтерского учета должна выдерживаться в течение отчетного года без каких-либо изменений. Все принимаемые изменения должны быть объяснены в годовой бухгалтерской отчетности.
Обязанность полного отражения в учете за отчетный период (квартал, год) всех хозяйственных операций этого периода и результатов инвентаризаций имущества и обязательств означает, что все акты участия в хозяйственном обороте, акты выявления действительно наличного в данном периоде имущества должны получить отражение в бухгалтерском учете.
Правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам означает, что в учетных операциях не может применяться конгломератный способ привлечения разных по времени имущественных и финансовых акций. Сопоставление их должно иметь одинаковые временные границы. Иной подход не даст объективного отражения затрат и результатов хозяйственной деятельности. Установленные временные границы — квартал, год — должны составить ту картину, которая обеспечит правильное взыскание налогов и неналоговых платежей, позволит выявить объекты налогообложения, исходные величины взносов во внебюджетные фонды.
Разграничение в учете текущих затрат на производство (издержки обращения) и капитальных вложений означает, что формирование себестоимости продукции строится так, что финанси-
93
рование капитальных вложений должно, во-первых, быть обособлено и не входить в состав затрат по себестоимости до момента их перехода в состав основных средств и, во-вторых, — подвергаться льготам, установленным для отвлечения средств в развитие производства на базе капитальных вложений.
Обеспечение тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на первое число каждого месяца выражает требование соответствия данных первичных документов и обобщенных данных, слагаемых (синтезируемых) в группируемых на соответствующих счетах сведениях бухгалтерской отчетной документации.
Правовыми последствиями отступления от сформулированных требований к ведению бухгалтерского учета являются:
а) непризнание учетных данных, зафиксированных с нарушением установленных требований достоверными;
б) их ревизия контролирующими налоговыми органами, органами контроля за ценообразованием;
в) восстановление надлежащих норм и требований учета.
При выявлении налоговых, ценовых и иных правонарушений, являющихся следствиями отступления от установленных правил бухгалтерского учета, возникает ответственность за эти правонарушения.
Какие же требования к оформлению документов выдвигает Положение о бухгалтерском учете и отчетности?
Первичные учетные документы (т.е. фиксирующие первоначально факт совершения хозяйственной операции) должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование документа, код его соответствующей формы, дату составления, содержание отражаемой хозяйственной операции, ее измерители (количественное и стоимостное выражение), наименование лиц, ответственных за ее совершение и правильность оформления, личные подписи и их расшифровку. В зависимости от характера операции и технологии обработки данных в первичные документы могут быть включены и иные реквизиты (п.7 Положения).
Первичные документы являются основанием для накопления и систематизации их в учетных регистрах. Учетные регистры представляют собой сгруппированные по отдельным направлениям сводные бухгалтерские данные, сумму соответствующих операций за определенный период деятельности.
Систему учетных регистров предприятие избирает самостоятельно. Оно вправе определить их перечень, строение, последовательность и технику записей в них, их взаимосвязь. Правила ведения учетных регистров, принимаемые Министерством финансов РФ, носят рекомендательный характер. Однако общие методологические принципы, установленные Положением о бухгалтерском учете и отчетности, должны соблюдаться. Учетные регистры являются источником сведений для бухгалтерских отчетов.
К форме как первичных документов, так и регистров предъявляются также особые требования в части допустимости их исправлений. Неоговоренные исправления не допускаются. Исправления допущенной ошибки должны подтверждаться лицами, подписавшими этот документ, с указанием даты исправления. В кассовых и банковских документах исправления вообще не допускаются (п.9 Положения).
Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерская отчетность подлежат обязательному хранению в соответствии с установленными порядком и сроками до передачи их в архив.
Положение о бухгалтерском учете и отчетности устанавливает требование денежной оценки имущества и любых хозяйственных операций. Это требование, собственно, вытекает из сущности и смысла бухгалтерского учета и отчетности. Вне стоимостных категорий они не могут выполнить своего назначения. Вопрос состоит в том, как осуществить стоимостную оценку приобретаемого имущества, принять к учету валютные средства.
Исходным является правило об учете имущества по его фактической стоимости, исходя из затрат на его приобретение, фактических расходов на строительство. Эта цена имущества, зафиксированная в учетных бухгалтерских документах, не может изменяться (исключая процессы амортизации или, напротив, достройки, дооборудования, реконструкции и т.п.) и должна переносить свою стоимость на продукцию в установленном порядке. Переоценка приобретенного имущества
94
допускается только в меру проведения соответствующих мероприятий государством. В частности, переоценка основных фондов (средств) проводилась по постановлению Правительства РФ от 14 августа 1992 г. N¹585 и касалась всех предприятий, независимо от форм собственности. Аналогично проводилась переоценка по постановлению от 25 ноября 1993 г. Переоценка осуществляется на основе единых методических и установленных норм. В рассматриваемом случае устанавливались коэффициенты пересчета балансовой стоимости по группам основных фондов, на базе которых и была осуществлена их переоценка.
Âотношении оценки валютных средств действуют правила о записях в бухгалтерском учете этих сумм в валюте РФ с определением их величины путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операций. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (по каждой иностранной валюте).
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности предприятие проводит инвентаризацию имущества и финансовых обязательств. Инвентаризация представляет собой выявление фактического наличия имущества в сравнении с данными бухгалтерского учета. Она может проводиться по усмотрению предприятия, когда необходимо выявить действительное положение материальных и денежных средств.
Положением о бухгалтерском учете установлены ситуации, когда проведение инвентаризации является обязательным. К таким ситуациям относятся:
•передача имущества предприятия в аренду, его выкуп, продажа, а также преобразование государственного или муниципального предприятия в акционерное общество или товарищество;
•составление годовой бухгалтерской отчетности (за некоторыми изъятиями, установленными в п.16 Положения);
•смена материально-ответственных лиц;
•установление фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;
•пожар или стихийные бедствия;
•ликвидация предприятий, составление ликвидационного баланса и другие случаи, предусмотренные законом.
Âсистеме бухгалтерского учета особое место занимает План счетов. Он представляет собой схему взаимодействующих между собой учетных данных, соединенных в разделы и их подразделения (счета). Соединенные группы фактов хозяйственной деятельности в каждом конкретном подразделении (счете) могут быть связаны с другими корреспондирующими подразделениями (счетами) и отражают движение имущества и денежных средств по определенной схеме (плану), выражающему поступление имущества и его направление.
С дебета одного счета в соответствии со смыслом каждой операции средства зачисляются в кредит другого счета, и напротив, с кредита одного счета — в дебет другого. Смысл этих корреспонденций состоит в установлении движения имущества; откуда получено (кредит соответствующего счета) и куда направлено (дебет соответствующего счета).
К счетам могут, в установленных Планом случаях, открываться субсчета, т.е. частные слагаемые счетов, позволяющие анализировать не только состояние дел по всем операциям данного подразделения, но и их отдельные части. Например, к счету 10 «Материалы» могут быть открыты субсчета: 10-1 «Сырье и материалы»; 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»; 10-3 «Топливо»; 10-4 «Тара и тарные материалы»; 10-5 «Запасные части»; 10-6 «Прочие материалы»; 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»; 10-8 «Строительные материалы» и др.
Такие же подразделения в целях удобства анализа могут быть введены и по другим счетам. Счета и субсчета служат, в том числе, и задачам аналитического учета, характеризующего
положение дел на отдельных участках хозяйствования.
Контрольные вопросы
1.Значение Плана счетов при ведение бухгалтерского учета.
2.Обязательные реквизиты и другие требования к оформлению документов.
3.В каких случаях необходима инвентаризация на предприятии?
4.Методологические принципы ведения бухгалтерского учета.
95
Литература
1.Вильчур Н. Некоторые вопросы толкования и применения Федерального закона «О бухгалтерском учете» // Хозяйство и право. — 1998. — N¹11.
2.Кондаков Н. Бухгалтерский учет (на основе нового плана счетов): Учебник. — М.: Инфра-М, 2001.
3.Мартемьянов В.С. Хозяйственное право. — М.: БЕК, 1994. — Т.2. — 400 с.
4.Российское предпринимательское право: Учебное пособие для вузов / А.Н.Толкачев. — М.: Экзамен, 2003. — 544 с.
5.Шеремет А. Методика финансового анализа. — М.: Инфра-М, 2000.
Нормативно-правовые документы
1.Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N¹129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.).
2.Постановление Правительства РФ от 16 февраля 1992 г. N¹89 «О утверждении “Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации”».
3.Постановление СМ СССР от 13 января 1987 г. N¹48 «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий, международных объединений и организаций СССР и других стран — членов СЭВ» (с изм. и доп. от 17 марта 1988 г., 6 мая, 20 июля 1989 г., 6 августа, 3, 26 сентября 1990 г.).
4.Постановление СМ СССР от 24 января 1980 г. N¹59 «О мерах по совершенствованию организации бухгалтерского учета и повышении его роли в рациональном и экономном использовании материальных, трудовых и финансовых ресурсов».
5.Приказ Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 г. N¹27н «О внесении изменений и дополнений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету».
6.Приказ Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N¹34н «Об утверждении “Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации”» (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г.).
7.Приказ Министерства финансов РФ от 31 октября 1997 г. N¹76н «О Порядке пересчета статей бухгалтерского баланса в связи с изменением нарицательной стоимости российских денежных знаков и масштаба цен».
8.Приказ Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. N¹94н «Об утверждении “Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению”» (с изм. и доп. от 7 мая 2003 г.).
9.Приказ Министерства финансов РФ от 20 марта 1992 г. N¹10 «Комментарий к “Положению о бухгалтерском учете и отчетности”».
10.Приказ Министерства финансов СССР 29 июля 1983 г. N¹105 по согласованию с ЦСУ СССР
«Об утверждении “Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете”».
Тема 21. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
21.1. ПОНЯТИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ХОЗЯЙСТВУЮЩИХ СУБЪЕКТОВ
Аудиторская проверка представляет собой совокупность мероприятий, заключающихся в сборе, оценке и анализе аудиторских доказательств, касающихся финансового положения экономического субъекта и имеющих своим результатом выраженное мнение аудитора о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Аудиторские доказательства представляют собой документированные источники данных, документацию бухгалтерского учета, заключение экспертов, а также сведения из других источников.
Заключив соглашение о проведении аудиторской проверки, аудитор осуществляет планирование. Планирование аудита является одним из обязательных его этапов, состоящим в определении стратегии и тактики аудита, объеме аудиторской проверки, составлении общего плана аудита, разработке аудиторской программы и конкретных аудиторских процедур. Общий план аудита предполагает описание предполагаемого характера его проведения, особенностей экономического субъекта и специфики предполагаемой аудиторской проверки, используемых в процессе аудита методов и технических приемов. Программа аудиторской проверки включает
96
совокупность приемов и методов аудита, перечень аудиторских процедур, применяемых в данной аудиторской проверке, а также их характер, сроки, объем и конкретных исполнителей. Под аудиторской процедурой понимают определенный порядок и последовательность действия аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита. Различают следующие разновидности аудиторских процедур: аналитическую, независимую (или процедуру по существу), контрольную, согласованную и др.
Аудиторские проверки можно классифицировать по различным основаниям.
В зависимости от вида полученной лицензии и вида деятельности проверяемого субъекта выделяют банковский аудит; аудит страховщиков; аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов и общий аудит (аудит иных экономических субъектов).
Аудиторская проверка может быть обязательной и инициативной. Инициативный аудит проводится по инициативе самого хозяйствующего субъекта, в любое время и в тех объемах, которые будут установлены самостоятельно решением органа управления хозяйствующего субъекта, являющегося юридическим лицом, либо решением физического лица, занимающегося предпринимательской деятельностью.
Юридическим фактом возникновения правоотношения при осуществлении инициативной аудиторской проверки следует считать заключаемый между хозяйствующим субъектом (аудируемым лицом) и аудиторской организацией или индивидуальным аудитором договор, в котором указываются права и обязанности сторон, срок проведения проверки, условия оплаты, ответственность за невыполнение или ненадлежащее выполнение обязательств и т.д.
Обязательный аудит осуществляется в отношении отдельных экономических субъектов, критерии которых и сроки проведения аудита в которых непосредственно устанавливаются правовыми актами и (или) международными договорами РФ.
Обязательный аудит осуществляется в случаях, если:
1)организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
2)организация является кредитной организацией, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;
3)объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда;
4)организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности за один год превышают в 500 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть понижены.
Можно также выделить аудит внешний и внутренний. Под внешним аудитом понимается предпринимательская деятельность аудиторов (аудиторских организаций) по осуществлению независимых проверок бухгалтерской отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов с целью установления достоверности их бухгалтерской отчетности и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РФ. Внутренний аудит — организованная на предприятии в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля.
Êинститутам внутреннего аудита относятся назначаемые собственниками экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов.
97
По результатам проведенного аудита составляется аудиторское заключение. Согласно ст.10 Закона «Об аудите» аудиторское заключение — это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ.
Порядок составления аудиторского заключения определен Правилом (стандартом) аудиторской деятельности — «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности» (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 9 февраля 1996 г., протокол N¹1).
Аудиторское заключение должно состоять из трех частей: вводной, аналитической и итоговой. К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства РФ относительно подготовки такой отчетности.
Вводная часть представляет собой общие сведения об аудиторской фирме (организации) или индивидуальном аудиторе.
Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской фирмы (аудитора) экономи- ческому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы (организации) или аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В зависимости от характера итоговой части выделяют следующие виды аудиторского заключения:
•безусловно положительное — заключение аудитора, которое составляется в том случае, если аудитор приходит к мнению, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта с учетом всех существенных обстоятельств достоверно отражает его финансовое положение, а совершенные им финансовые и хозяйственные операции в основном соответствуют нормативным актам, действующим в РФ;
•условно-положительное (заключение с оговорками) — заключение аудитора, которое составляется в случае, если аудитор считает, что безусловное заключение не может быть составлено, но препятствующие этому факторы не являются настолько существенными, чтобы составить отрицательное заключение аудитора или отказаться от его составления;
•отрицательное — заключение аудитора, которое составляется в том случае, если аудитор считает, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта содержит существенные искажения и может ввести в заблуждение пользователя бухгалтерской отчетности и (или) в случае, если в ходе аудиторской проверки аудитором были отмечены существенные отклонения порядка ведения бухгалтерского учета от предусмотренного нормативными актами, действующими в РФ,
èпри этом аудитор считает, что по итогам аудита не может быть составлено условно-положи- тельное заключение аудитора.
По результатам проведенного аудита руководителям и (или) собственникам экономического субъекта предоставляется информация по результатам проведения аудита в форме документа, содержащего подробные сведения о ходе аудиторской проверки, отмеченных отклонениях от установленного порядка ведения бухгалтерского учета, существенных нарушениях подготовки бухгалтерской отчетности, а также другие данные, полученные в ходе проведения проверки и предусмотренные договором на проведение аудита.
В ходе проведения аудиторской проверки и по ее результатам аудитор может отказаться от составления аудиторского заключения. Отказ должен быть выражен в письменном виде по форме, определенной правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Отказ представляет собой мнение аудитора о том, что влияние ограничения объема аудита является настолько существенным, что аудитор не в состоянии получить аудиторские доказательства, достаточные для подготовки безусловного заключения аудитора, отрицательного заключения или условно-положительного заключения, а также в том случае, если в ходе аудита возникли обстоятельства, нарушающие принцип независимости аудитора.
98