Раздел 3

Этот раздел предназначен для отражения операций, облагаемых НДС, а также налоговых вычетов. В строках 010 – 060 нужно записать суммы выручки от реализации товаров, работ или услуг. Причем фирмы, рассчитывающие до 2006 года налог «по оплате», должны также отразить здесь получение платы за товар, отгруженный до момента массового перехода на НДС «по отгрузке». Сумму налога по таким операциям раскрывают в отдельной строке 070.

Собственно такое требование Закона № 119-ФЗ налогоплательщики выполняют фактически в последний раз. Дело в том, что переходный период для бывших плательщиков «по оплате», предусмотренный этим законом, заканчивается 1 января 2008 года. Если до этого момента покупатели не погасят долг за отгруженные им товары (работы, услуги), фирма-продавец должна будет начислить НДС в первом налоговом периоде 2008 года (п. 7 ст. 2 Закона № 119-ФЗ).

В строке 080 отражается реализация товаров (работ, услуг) с длительностью производственного цикла изготовления свыше шести месяцев (соответствующий их перечень установлен постановлением Правительства РФ от 28 июля 2006 г. № 468). Поскольку налог начисляется в момент отгрузки, то при получении аванса в счет предстоящих поставок таких товаров, работ или услуг перечислять НДС с полученной предоплаты не нужно.

Во всех перечисленных строках раздела 3 не отражаются операции, не подлежащие или освобождаемые от налогообложения. Кроме того, тут не учитываются экспортные операции и авансовые платежи.

Строка 90 раздела заполняется в случае реализации предприятия как имущественного комплекса, вопросы определения налоговой базы по которому регулируются статьей 158 Налогового кодекса.

В строке 100 указывают базу по НДС и саму сумму налога, которая не была предъявлена покупателю. Причем отдельно нужно указать суммы по передаче товаров, работ, услуг для собственных нужд и по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления (строки 110 – 130). В первом случае базу определяют как стоимость переданных товаров (работ, услуг) исходя из цен реализации идентичной продукции. Если таких продаж не было, то за искомые показатели принимают рыночные цены без включения НДС (п. 1 ст. 159 НК), но с учетом акцизов – для подакцизных товаров.

Полученные фирмой авансы указываются в строках 140 – 150. Суммы, связанные с расчетами по оплате товаров, работ и услуг, отражают в строках 160 – 170. Речь идет о суммах, увеличивающих налоговую базу на основании статьи 162 Налогового кодекса. Это могут быть суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения и т. п.

Сумма показателей вышеперечисленных строк прописывается в строке 180.

В следующих строках 190 – 200 отражаются восстановленные суммы НДС. Затем общую величину начисленного НДС с учетом восстановленных сумм налога переносят в строку 210.

Следующие строки раздела 3 Декларации посвящены вычетам. Так, сумму «входного» НДС, который можно поставить к вычету, указывают в строке 220. При этом из нее необходимо выделить суммы налога, предъявленные подрядчиками при проведении капитального строительства. Они записываются в строке 230. Следующая строка 240 заполняется, если оплата товаров проведена посредством взаимозачета, бартера, с использованием ценных бумаг. Чтобы поставить в таких ситуациях налог к вычету, его нужно перечислить поставщику. Об этом говорится в пункте 4 статьи 168 Налогового кодекса в редакции Закона от 22 июля 2005 года № 119-ФЗ.

Причем согласно позиции Минфина, изложенной в письме от 24 мая 2007 года № 03-07-11/139, сумма налога, не перечисленная покупателем продавцу, не может считаться правомерно принятой к вычету и должна быть восстановлена в том налоговом периоде, в котором произведен взаимозачет. Свой вывод они, в частности, делают на нормах, изложенных в пункте 2 статьи 172 Кодекса.

Надо сказать, что авторы Закона № 119-ФЗ, претворяя в жизнь требование перечислять во взаимозачете НДС «живыми» деньгами, несколько упустили из виду порядок принятия НДС к вычету, прописанный в данном пункте статьи 172. До сих пор в нем не было и намека на зависимость вычета от соблюдения или несоблюдения порядка, предусмотренного пунктом 4 статьи 168. Сейчас эту оплошность исправили. Соответствующая норма, которую, надо сказать, налоговики и так применяли, введена в пункт 2 статьи 172 Законом от 04 ноября 2007 года № 255-ФЗ.

Правда, поправки опять-таки отнюдь не бесспорны. Дело в том, что указанный пункт касается вычета НДС при использовании в расчетах собственного имущества. Взаимозачет не является товарообменной (бартерной) операцией, это лишь один из способов прекращения обязательств. Поэтому вычет НДС при взаимозачете, по идее, должен производиться по общим правилам, предусмотренным в пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса, что подтверждает и судебная практика (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18 мая 2005 г. № А33-29632/04-С3-Ф02-2145/05-С1, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 3 июля 2006 г. № Ф04-3875/2006(23942-А03-25), от 15 мая 2006 г. № Ф04-2687/2006(22257-А67-34); постановление ФАС Поволжского округа от 9 февраля 2006 г. № А72-5466/05-7/442; постановления ФАС Уральского округа от 7 августа 2006 г. № Ф09-6738/06-С2, от 2 августа 2006 г. № Ф09-502/06-С2, от 17 июля 2006 г. № Ф09-6044/06-С2, от 21 июня 2006 г. № Ф09-2030/06-С2, от 15 июня 2006 г. № Ф09-4970/06-С7, от 14 июня 2006 г. № Ф09-4902/06-С2, от 18 апреля 2006 г. № Ф09-2035/06-С7; постановления ФАС Центрального округа от 26 мая 2005 г. № А09-718/05-13, от 28 апреля 2005 г. № А68-АП-386/11-04).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК вычет НДС происходит после принятия товаров (работ, услуг) к учету и при наличии счета-фактуры. То есть еще до подписания акта о взаимозачете стороны примут «входящий» налог к вычету. Оплата товаров (работ, услуг) как условие вычета НДС в пункте 1 статьи 172 НК не указана. Следовательно, вторая точка зрения в данном случае заключается в том, что принять НДС к вычету можно будет, даже если в нарушение пункта 4 статьи 168 НК сумма налога не была перечислена деньгами. И поправки, внесенные в пункт 2 статьи 172 НК Законом № 255-ФЗ, этому не препятствуют.

Таким образом, вопрос о принятии НДС к вычету при взаимозачете, бывший спорным в 2007 году, останется таковым и далее. Жаль, что собственную правоту, как и прежде, придется отстаивать в суде.

Однако вернемся к заполнению декларации. В продолжение разговора о вычетах, в строке 260 отражается сумма НДС со стоимости строительно-монтажных работ для собственного потребления. Тут также имеет место быть «переходный» НДС. Напомним, на стоимость строительных работ, произведенных собственными силами до 1 января 2005 года, НДС начисляется в момент принятия на учет построенного объекта. При этом начисленный НДС принимается к вычету, если сумма этого налога уплачена в бюджет, в налоговом учете начала начисляться амортизация по объекту основных средств, а также если построенный объект должен будет использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 5 ст. 3 Закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ).

Вычет «входного» НДС по материалам, услугам сторонних организаций, использованным при выполнении строительных работ хозяйственным способом до 1 января 2005 года, производится по мере постановки на учет построенного объекта. Об этом сказано в пункте 3 статьи 3 Закона № 119-ФЗ.

В строке 270 компания должна указать сумму налога, уплаченную при ввозе товаров на территорию России. Более подробно она расшифровывается в строках 280 – 290.

НДС, начисленный с предоплаты, можно принять к вычету в момент отгрузки товаров (работ, услуг). Такое правило установлено в пункте 8 статьи 171 Налогового кодекса. Налог указывают в строке 300 раздела 3 декларации.

Строка 310 предназначена для налоговых агентов – покупателей. В частности, эта строка заполняется организацией, арендующей имущество у органов государственной власти и управления и органов местного самоуправления.

В строке 320 раздела 3 декларации отражают вычеты, которыми воспользовалась организация, принимая реализованные ранее товары обратно. Конечно, для этого нужно соблюсти ряд условий (п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК), как то:

– НДС, начисленный с выручки от реализации товаров, уплачен в бюджет;

– в бухгалтерском учете сделаны корректировки по возврату товаров;

– не истек один год со дня, когда товары вернули.

По аналогии со строкой 80, в строке 330 показывают сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), которые используются для производства товаров (работ, услуг) с длительным производственным циклом. Кстати, о необходимости вести раздельный учет при производстве товаров с длительным циклом сказано в пункте 13 статьи 167 Налогового кодекса.

Общая сумма вычетов указывается в строке 340. Строки 350, 360 являются итоговыми по разделу 3. В них отражают НДС, начисленный к уплате либо к уменьшению.