Учет расходов по выполнению ниокр

Согласно пункту 1 статьи 769 ГК по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ исполнитель обязуется разработать образец нового изделия и конструкторскую документацию на него или разработать новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее. Согласно пункту 1 статьи 262 НК расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, в частности расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития. Таким образом, имеется несколько разновидностей расходов на НИОКР:

1. расходы по созданию новой продукции;

2. расходы на усовершенствование производимой продукции;

3. расходы на изобретательство;

4. расходы на формирование Российского фонда технологического развития или иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР

Согласно пункту 1.2. приказа Министерства науки (науки нет, а министерство есть) от 17 ноября 1997 «Об утверждении положения о государственной регистрации и учете открытых научно исследовательских и опытно-конструкторских работ», все открытые НИОКР, выполняемые российскими организациями независимо от их организационно-правовых форм подлежат обязательной государственной регистрации во всероссийском научно-техническом информационном центре. Игнорирование этой обязанности влечет наложение штрафа в соответствии со статьей 13.23 Кодекса об административных правонарушениях.

Основной формой отношений между научной организацией, заказчиком и иными потребителями научной и научно-технической продукции являются контракты на создание, передачу и использование научной и научно-технической продукции, на оказание научных, научно-технических, инженерно-конструкционных услуг, а также имея договоры, в том числе по совместной научной и или научно-технической деятельности и распределения прибыли.

При организации бухучета расходов на НИОКР необходимо руководствоваться положениями двух ПБУ. Одно из них уже называлось, это приказ Минфина 27.12.2007 № 157н, это ПБУ 14 «Учет нематериальных активов», и второе - приказ Минфина от 19.11.2002 № 115н - это ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». Схема признания расходов на НИОКР диктуется совокупностью требований двух этих ПБУ. ПБУ 17 применяется в отношении не всех НИОКР, а только тех, по которым, во-первых, получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодательством порядке. И второе, полученные результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами деятельности законодательства. Таким образом, речь идет о таких результатах НИОКР, на которые у организации по сути нет исключительных, а значит, законодательно охраняемых прав. В том случае, если достигнут положительный результат НИОКР, и этот результат представляет собой исключительное право, то необходимо оценить, не соответствует ли он другим критериям признания его в качестве объекта НМА.

В соответствии с пунктом 9 ПБУ 17 к расходам на НИОКР относятся:

1. стоимость МПЗ и услуг сторонних организаций и лиц, привлекаемых к выполнению указанных работ;

2. затраты на з/п и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении работ по трудовому договору;

3. отчисления на социальные нужды;

4. стоимость специального оборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования при испытаниях и исследованиях;

5. амортизация объектов основных средств и НМА, используемых при выполнении работ;

6. затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, а также иных объектов ОС;

7. общехозяйственные расходы, если они непосредственно связаны с выполнением НИОКР;

8. прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, в том числе расходы на проведение испытаний.

К расходам на НИОКР не относятся:

1. расходы на освоение природных ресурсов, в том числе проведение геологических изучений, разведка месторождений, работы подготовительного характера в добывающих отраслях;

2. затраты на подготовку и освоение производства, новых организаций, цехов и агрегатов (пусковые расходы);

3. затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства;

4. затраты, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением ее дизайна и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного процесса.

Расходы на НИОКР признаются в бухучете либо в качестве вложений во внеоборотные активы, либо в качестве прочих расходов. В соответствии с пунктом 7 ПБУ 17 расходы на НИОКР признаются в бухучете, если: 1)сумма расхода может быть определена и подтверждена; 2)имеется документальное подтверждение факта выполнения работ (например, акт приемки выполненных работ); 3)использование результатов работ для производственных и управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод; 4)использование результатов работ может быть продемонстрировано. Если все требования ПБУ 17 соблюдены, то расходы на НИОКР отражаются в качестве вложений во внеоборотные активы (пункт 5, ПБУ 17). В случае несоблюдения хотя бы одного из вышеуказанных условий, расходы организации, связанные с выполнением НИОКР, признаются прочими расходами отчетного периода. Кроме того, прочими расходами отчетного периода признаются расходы по работам, которые не дали положительного результата.

Единицей бухучета расходов на НИОКР является инвентарный объект. В данном случае инвентарным объектом является совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции или для управленческих нужд организации.

В соответствии с инструкцией по применению плана счетов, расходы, связанные с выполнением НИОКР, накапливаются на счете 08, к которому есть субсчет 8 «выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ». Если НИОКР ведутся собственными силами, то счет Д08 К02,10,70,69. Если НИОКР ведутся специализированной организацией по заказу, то приемка выполненных работ отражается записью Д08 К60. После завершения работ и определения результата НИОКР, собранные на субсчете 8 расходы списываются: 1) Д04 К08, если результаты НИОКР подлежат применению в производстве продукции, либо для управленческих нужд организации; 2) Д91 К08.

В соответствии с пунктом 10 ПБУ 17, расходы по НИОКР подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов в производстве продукции, либо для управленческих нужд. В соответствии с пунктом 11 ПБУ 17 списание может производиться либо линейным способом, либо способом списания расходов пропорционально объему продукции. Срок списания расходов по НИОКР определяется организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов НИОКР, но не более 5 лет и не более срока деятельности организации. Линейный способ, как обычно, предполагает равномерное списание расходов на НИОКР в течение установленного срока. Способ списания расходов пропорционально объему продукции предусматривает, что затраты по НИОКР, подлежащие списанию в отчетном периоде, определяются исходя из количественного показателя объема продукции в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной НИОКР и всего предполагаемого объема продукции за весь срок применения результатов конкретной работы. Чтоб понятно было, способы все те же, что линейный и пропорционально объему произведенной продукции. Здесь речь идет не об амортизации, Результаты НИОКР - они действительно отражаются по счету 04, там даже в плане счетов субсчет какой-то внесли, здесь фишка в том, что 17 ПБУ не вносит понятие “амортизируется”, но смысл не меняется, порядок списания абсолютно идентичен установленному способу для НА.

Пример: Организация заключила договор с научно-исследовательским институтом на разработку технологий, стоимость, 480 000, НДС такие работы не облагаются. В учете организации предусмотрено создание субсчетов, 04.1 для НМА, созданных организацией, и 08.8 для затрат по НИОКР.

Вариант 1. В результате НИОКР было получено и запатентовано изобретение. Расходы по патентованию 18 900, срок действия патента - 10 лет. Так как организация получает подтверждение патентом исключительные права на изобретения, то в ее учете возникает объект НМА. Амортизация будет начисляться линейным способом, срок полезного использования устанавливается равным сроку действия патента.

Д08.8 К60 480 000 - отражены затраты на выполнение НИОКР

Д08.8 К68 18 900 - отражены расходы по оплате регистрационной пошлины

Д60 К51 480 000 - произведена оплата выполненных работ

Д68 К51 18 900 - произведена оплата пошлины

Д04.1 К08.8 498 900 - принят к учету объект НМА.

В дальнейшем ежемесячно Д20 К05 4 900 (498 900 ÷ 120 месяцев).

Вариант 2. Организация не запатентовала изобретение, соответственно, исключительные права не возникли. В этом случае расходы на НИОКР отвечают требованиям ПБУ 17, будут отражаться на счете 04, но уже в качестве положительного результата НИОКР. Расходы будут списываться линейным способом, срок списания расходов 5 лет, мы с вами выше писали, что не более 5 лет, в данном случае эти 5 лет устанавливаются приказом руководителя, то есть может быть и меньше.

Д08 К60 480 000 - отражены затраты на выполнение НИОКР

Д60 К51 480 000 - произведена оплата за выполненные НИОКР

Д04 К08 480 000 - принят к учету актив в виде результата НИОКР

В дальнейшем ежемесячно Д20 К04 8 000 (480 ÷ 60 месяцев).

Вариант 3. Результат НИОКР получен положительный, однако организация не планирует использовать его для производственных нужд в связи с экономической целесообразностью. В связи с тем, что одно из требований ПБУ 17, а в данном случае идет речь о том, что никаких доходов и экономических выгод не ожидается, то расходы НИОКР учитываются как прочие расходы текущего периода.

Д08 К60 480 000 - отражены затраты на выполнение НИОКР

Д60 К51 480 000 - оплачены работы

Д91 К08 480 000 – расходы на НИОКР отнесены к прочим расходам текущего периода.