1.3.4. Организационные ошибки

В соответствии со ст. 1 Закона РФ от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» налоговые органы — это единая система контроля за соблюдением на­логового законодательства Российской Федерации.

Статьей 3 данного Закона установлено, что налоговые органы в своей деятельности руководствуются Конституцией Российской Федерации, НК РФ и другими федеральными законами и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации и Правительства РФ, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов. Таким образом, налоговые органы в свой деятельности руководствуются не только законами, но и актами органов государственной власти. К таким актам относятся не только нормативные правовые акты ФНС России и управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации, но и их ненормативные акты. Пунктом 1 ст. 4НК РФ установлено, что федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления, органы государственных внебюджетных фондов в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

В нарушение указанных правил издаваемые ФНС России нормативные и ненормативные правовые акты в ряде случаев расширительно толкуют нормы налогового законодательства, изменяя и дополняя его.

Согласно п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров, работ, услуг, в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе на территорию Российской Федерации, не подлежат вычету и учитываются в стоимости таких товаров, работ, услуг, в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

- приобретения (ввоза) товаров, работ, услуг, в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению;

- приобретения (ввоза) товаров, работ, услуг, в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров, работ, услуг, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

- приобретения (ввоза) товаров, работ, услуг, в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с гл. 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

- приобретения (ввоза) товаров, работ, услуг, в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров, работ, услуг, операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров, работ, услуг в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

При принятии налогоплательщиком в указанных случаях сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Перечень случаев, когда сумма налога подлежит восстановлению, является исчерпывающим. Однако в разд. III «Порядок заполнения налоговой декларации» Инструкции по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной Приказом ФНС России от 21.01.2002 № БГ-3-03/25, установлено, что:

- по строке 430 (в данной строке отражаются суммы налога, подлежащие восстановлению) показываются суммы налога, принятые к вычету до использования налогоплательщиком права на освобождение в со­ответствии со ст. 145 НК РФ, по товарам, работам, услугам, в том числе основным средствам и нематери­альным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, но не использованным для указанных операций;

- по строке 430 показываются также аналогичные суммы налога организациями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а также организациями и индивидуальными предпринимателя­ми, перешедшими на уплату единого налога на вменен­ный доход для определенных видов деятельности;

- при отражении по строке 430 сумм налога, ранее правомерно принятых к вычету по основным средствам и нематериальным активам, в данную строку включаются суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств или нематериальных активов (без учета переоценки), не использованные для налогооблагаемых операций.

Во исполнение данной Инструкции, положения которой противоречат НК РФ, налоговые органы допускают ошибки, которые можно квалифицировать как ошибки организационного характера.